L’IMPEGNO DI SPESA NEGLI ENTI LOCALI di Mariarosaria Donnici
Nell’ambito del bilancio di previsione degli enti locali (artt.162 e ss. D.lgs 267/200, di seguito denominato T.u.e.l.) l’articolazione della parte uscite contempla, quale primo step, l’impegno di spesa, i cui caratteri e le cui implicazioni pratiche rappresentano un argomento di sicuro interesse ai fini della programmazione finanziaria dell’ente Comune. Il presente saggio intende rassegnare le problematiche afferenti la fisiologia dell’impegno, avendo cura di individuarne la natura giuridica, le fonti e le tipologie d’appartenenza. Com’è noto, ai sensi dell’art.183 comma 1 t.u.e.l., l’impegno costituisce la prima fase del procedimento di spesa, con la quale, a seguito di obbligazione giuridicamente perfezionata, è determinate la somma da pagare, determinato il soggetto creditore, indicata la ragione e viene costituito il vincolo sulle previsioni di bilancio nell’ambito della disponibilità finanziaria accertata ai sensi dell’art.151. L’impegno è un atto unilaterale della pubblica amministrazione di accantonamento e destinazione di somme per l’erogazione di una determinata spesa]. Il procedimento di spesa annovera l’impegno quale prima e cruciale fase di gestione, nella quale si realizza un’obbligazione giuridicamente perfetta. La relazione impegno – vinculum juris si pone, pertanto, in termini di necessaria correlatività. In particolare l’obbligazione costituita rileva al fine dell’individuazione dei componenti indefettibili l’impegno e segnatamente: 1) la somma da pagare (quantum); 2) il soggetto creditore; 3) la ragione del debito; 4) il vincolo costituito sullo stanziamento di bilancio. La legittimità dell’impegno non è però assicurata dalla mera presenza degli elementi sopra citati, precisando sul punto la Corte dei Conti che occorre un quid pluris riferibile al collegamento con una norma sostanziale. La spesa pubblica – osserva il Giudice Contabile - si caratterizza in base alla presenza di due elementi, la finalizzazione e la funzionalizzazione alla cura di un pubblico interesse affidato all’ente locale e apprezzato in sede legislativa ovvero regolamentare; lo stanziamento
determina in concreto la misura entro la quale l’interesse va perseguito ed in definitiva da questo dipende, ancorché i modi ed i mezzi per la finalizzazione non siano esplicitati in atti normativi e debbano perciò essere desunti dalle norme che attribuiscono all’amministrazione le finalità pubbliche. L’impegno legittimo nei modi sopra indicati non è ancora esecutivo; oltre che l’individuazione degli elementi necessari ed il collegamento con una norma di legge o regolamento, è indispensabile che all’atto s’accompagni l’attestazione da parte del responsabile del servizio economico - finanziario circa la copertura finanziaria dell’impegno stesso sub specie di capienza del relativo intervento di bilancio. L’art. 153 comma 5 T.u.e.l. prevede, infatti, che il regolamento di contabilità disciplina le modalità con le quali vengono resi i pareri di regolarità contabile sulle proposte di deliberazione ed apposto il visto di regolarità contabile sulle determinazioni dei soggetti abilitati. Il responsabile del servizio finanziario effettua le attestazioni di copertura della spesa in relazione alle disponibilità effettive esistenti negli stanziamenti di spesa e, quando occorre, in relazione allo stato di realizzazione degli accertamenti di entrata vincolata secondo quanto previsto dal regolamento di contabilità. I due istituti – parere e visto di regolarità contabile – introducono il tema della competenza circa l’adozione dell’atto d’impegno, la cui rilevanza non può essere revocata in dubbio. Il parere deve essere reso sulle proposte deliberative (tipiche degli organi politici) che non riguardino atti di gestione e che non si risolvano in meri atti di indirizzo. Il visto (vero e proprio atto di controllo) – tutt’altro - conferisce efficacia al provvedimento di spesa adottato dal responsabile del servizio. Mancando di approfondire i contenuti delle attestazioni rese dal responsabile del servizio finanziario, la notazione ci permette di svolgere due considerazioni: - la prima riferita alla necessità che qualsivoglia atto d’impegno debba essere corredato da apposita attestazione quale condizione d’efficacia del provvedimento; - la seconda concernente l’atteggiarsi dell’impegno di spesa, che trova il suo contenitore giuridico principale nella determina dirigenziale, benché residui uno spicchio di competenza in favore dell’organo politico.
Fin qui si è provveduto a definire l’impegno anche in rapporto alle fasi di gestione del bilancio e della spesa; occorre, a questo punto della trattazione, coordinare la nozione di impegno con gli atti di impegno e a tale scopo discernere l’impegno “giuridico” e l’impegno “contabile”. In altri termini il rapporto tra l’atto d’impegno e l’atto comportante la spesa diviene fondamentale alla luce delle previsioni dettate dal testo unico in materia. Con riferimento all’impegno giuridico (idoneo a vincolare l’amministrazione in forza di un’obbligazione completa di tutti i suoi elementi), al provvedimento comportante la spesa accede un atto interno sub specie di ordine impartito agli uffici contabili di imputare la spesa de qua al relativo capitolo di bilancio. L’impegno giuridico è, in definitiva, l’effetto spiegato da leggi, fatti e atti idonei a comportare l’assunzione di un’obbligazione e perciò a generare un impegno di spesa; diversamente, l’impegno contabile è un atto autonomo (accessivo o separato dal provvedimento) atto a garantire la copertura finanziaria in ordine all’impegno contratto. Sul piano normativo, con riguardo alle disposizioni del T.u.e.l., la distinzione operata è meno evidente, sebbene non possa revocarsi in dubbio il suo valore intrinseco. L’art.191 comma 1 T.U.E.L. dispone che (…) il responsabile del servizio, conseguita l’esecutività del provvedimento di spesa comunica al terzo interessato l’impegno e la copertura finanziaria, contestualmente all’ordinazione della prestazione, con l’avvertenza che la successiva fattura deve essere completata con gli estremi della suddetta comunicazione (…) La previsione richiamata segnala un importante spunto di riflessione: il terzo, destinatario della comunicazione, prende cognizione e dell’impegno e della copertura finanziaria, in mancanza della quale può legittimamente rifiutarsi di eseguire la prestazione sino a successiva integrazione dei dati (così conclude il comma 1, art.191 T.U.E.L.). Il legislatore avrebbe in tal misura “confuso” i due istituti dell’impegno contabile e dell’impegno giuridico, posto che – sotto il profilo della rilevanza esterna nei rapporti tra P.A. e terzi – questi tendono a riunirsi in un unico contenitore provvedimentale. Se il patrimonio legislativo sembra, di primo acchito, degradare il discrimen sopra menzionato, l’effetto ridondante prodotto in materia di debiti fuori bilancio annulla la parvenza neutrale dell’impegno di spesa.
Il debito fuori bilancio viene definito come un’obbligazione assunta al di là degli stanziamenti del bilancio di previsione, ovvero che si sarebbe potuta assumere a termini di autorizzazione del bilancio preventivo, e che tuttavia non è stata assunta ritualmente sotto il profilo del diritto amministrativo e dell’ordinamento giuscontabile in particolare. In altri termini è l’ipotesi delle obbligazioni assunte o comunque sorte senza far luogo a regolare impegno e senza tramutarsi successivamente in residuo passivo. In linea con tale ragionamento, la Corte dei Conti ha precisato che sono debiti fuori bilancio quegli impegni effettivamente tali in senso giuridico, ma non contabile, quali gli atti che espongono il comune ad azione giudiziaria vittoriosa del creditore. Ecco, dunque che rivive la distinzione impegno giuridico – impegno contabile nella forma patologica della spesa non preceduta da impegno; rilievo di sicuro impatto per gli agenti contabili in genere, chiamati ad ottemperare sul piano pratico agli adempimenti desunti dalla legge. L’impegno giuridico si configura in presenza di un’obbligazione. Siccome rispondente a corretti canoni giuridici, occorre richiamare la portata normativa dell’art.1173 del codice civile in tema di fonti dell’obbligazione; in particolare la disposizione annovera (in difetto di numerus clausus) il contratto, il fatto illecito, ovvero ogni altro atto o fatto idoneo a produrle in conformità all’ordinamento giuridico. Trasposta la questione sul piano degli enti locali, l’impegno può sorgere in base: alla legge, ad atti giudiziali, contratti ed atti amministrativi. Invero, parte della dottrina opera una importante divisione nel più vasto campo della contabilità nazionale, segnando il confine tra impegni contrattuali ed impegni amministrativi, avuto riguardo a tale ultimo genus. In particolare, gli impegni amministrativi consisterebbero in vincoli nascenti da provvedimenti di nomina o progressione in carriera di dipendenti statali ovvero da concessione di determinati contributi, prescindendo dalla correlazione tra impegno e limite degli stanziamenti di bilancio. Ciò posto, le uscite derivanti da apposite previsioni normative impegnano l’ente in ordine alle scadenze prefissate a monte dal legislatore, senza interessare una manifestazione esplicita del potere attribuito alla P.A. . Nulla quaestio altresì per gli atti giudiziali, concernenti provvedimenti di spettanza dell’autorità giudiziaria ed involgenti posizioni soggettive afferenti l’ente quale legittimato processuale.
Di sicuro rilievo la categoria dei degli impegni scaturenti da un esplicito atto amministrativo, fondati sull’esercizio della discrezionalità amministrativa in ordine alle scelte programmatiche compiute in fase antecedente la gestione del bilancio. Le “determinazioni” rappresentano, alla luce del disposto normativo, l’espressione autentica degli organi gestionali in ordine all’assunzione di un impegno di spesa. Tra queste la legge contempla le determinazioni a contrattare (art.192 T.U.E.L.), note nel previgente regime come deliberazioni a contrattare. Con la legge 142/’90, spettava infatti al consiglio l’adozione di tali atti; oggi, invece, la “determinazione a contrattare”, pur mantenendo i medesimi contenuti, è atto di gestione, di competenza del responsabile del procedimento di spesa, che segue alla deliberazione di giunta, espressione del potere di indirizzo e di controllo politicoamministrativo (art.107 comma 1) ; sono i dirigenti che devono attuare gli obiettivi ed i programmi definiti con gli atti di indirizzo adottati dalla giunta e sono loro, in particolare, ad assumere le responsabilità delle procedure d’appalto. Il contenuto dell’atto, invariato stante lo spostamento di competenza, prevede la necessaria ricorrenza dei requisiti di legge e segnatamente: il fine e l’oggetto del contratto, le modalità di scelta del contraente come disciplinate a livello statale e sovranazionale. Con la determinazione a contrattare si pone inoltre la prenotazione di spesa, consistente in un vincolo provvisorio destinato a tramutarsi in impegno definitivo a seguito dell’adozione della determina di aggiudicazione. Orbene, a fronte di uscite legittimate da un provvedimento ad hoc, l’ordinamento prevede una categoria di spese fisse e ricorrenti, che superano la necessità di un previo atto d’assunzione d’impegno. Art. 183 comma 2: Con l’approvazione del bilancio e successive variazioni, e senza la necessità di ulteriori atti, è costituito impegno sui relativi stanziamenti per le spese dovute: a) per il trattamento economico – tabellare già attribuito al personale dipendente ed i relativi oneri riflessi; b) per le rate di ammortamento dei mutui e dei prestiti, interessi di preammortamento ed ulteriori oneri accessori; c) legge.
per le spese dovute nell’esercizio in base a contratti o disposizioni di
Gli impegni automatici escludono l’esercizio del potere discrezionale degli organi amministrativi e si intendono assunti con la mera approvazione del bilancio, senza far ricorso ad ulteriori atti. I vantaggi sono molteplici; oltre che un’evidente
economia di atti, altresì l’assicurazione di una procedura amministrativa più celere e snella senza che ne venga menomato lo stesso concetto di impegno: trattasi di spese corredate già di tutti gli elementi necessari. Altresì, ai sensi dell’art.183 comma 5, si considerano impegnate le spese in conto capitale per il corrispondente ammontare del finanziamento derivante dalle modalità prescritte dalla legge. L’automaticità dell’impegno risponde a duplice esigenza: l’utilizzo dell’entrata per la destinazione cui è vincolato e l’esigenza di salvaguardare procedimenti di spesa che non possono essere conclusi entro il termine dell’esercizio finanziario di competenza. Del pari non soggetti a previa adozione di atti autorizzativi di spesa, i c.d. impegni impropri, consistenti in spese atte a garantire il regime del vincolo di destinazione o di scopo delle entrate accertate in base alle norme dell’ordinamento contabile e finanziario. Infine, a mente della valenza pluriennale del bilancio , gli impegni pluriennali si assumono nei limiti dello stanziamento di ogni singolo intervento iscritto nel bilancio pluriennale. Notazione separata riguarda gli impegni di massima. La prassi rassegna il caso di impegni assunti in difetto di una obbligazione giuridicamente perfezionatasi; in questi casi, il vincolo contratto non ha rilevanza esterna ma si intende assunto per un futuro impegno . Il diverso atteggiarsi dell’impegno di spesa corrisponde perfettamente alle esigenze manifestate dagli enti locali nel corso del tempo, cui il legislatore ha tentato di dare risposta attraverso le disposizioni previste nel capo II del Titolo III del Testo Unico. Da un’attenta analisi della norma di cui all’art.183 T.U.E.L. è possibile desumere le tipologie di impegno presenti a livello ordinamentale, sebbene la disposizione de qua rinunci ad esplicitare le categorie entro cui l’impegno va a specificarsi. Ciò posto, si danno le seguenti tipologie: a)
impegni definitivi;
b)
impegni provvisori;
c)
impegni latenti;
d)
impegni ultra annuali.
Con riguardo agli impegni definitivi è sufficiente riferire - in merito - che si tratta di impegni perfettamente sovrapponibili agli impegni giuridici, di cui in precedenza si è detto; seguono un provvedimento amministrativo definitivo e possono essere revocati solo con atto formale, data la natura definitiva del vincolo impresso. Nulla quaestio per gli impegni ultra annuali, ricadenti su spese ripartite nell’arco di più esercizi finanziari. Gli impegni latenti rappresentano, poi, una serie di casi tra loro eterogenei e per esempio: residui passivi eliminati e poi reiscritti a seguito di richiesta del creditore; impegni annotati in via presuntiva non corrispondenti al finale e definitivo impegno etc. etc. Interessante è la categorie degli impegni provvisori sub specie di prenotazione d’impegno: Art.183 comma 3 T.u.e.l.: Durante la gestione possono anche essere prenotati impegni relativi a procedure in via di espletamento. I provvedimenti relativi per i quali entro il termine dell’esercizio non è stata assunta dall’ente obbligazione di spesa verso i terzi decadono e costituiscono economia della previsione di bilancio alla quale erano riferiti, concorrendo alla determinazione del risultato contabile di amministrazione di cui all’art.186. Quando la prenotazione di impegno è riferita a procedure di gara bandite prima della fine dell’esercizio e non concluse entro tale termine, la prenotazione si tramuta in impegno e conservano validità gli atti ed i provvedimenti relativi alla gara già adottati. Ut supra considerato, l’impegno definitivo vincola irrevocabilmente una data somma all’obbligazione sottesa, ponendo l’obbligo di pagare a carico dell’ente; diversamente, l’impegno provvisorio si configura quale impegno in via di formazione, attenendo ad atti e procedimenti non ancora ultimati. Anche l’impegno provvisorio però, pone il vincolo sul relativo stanziamento e da tale assunto ne discende un comune effetto: i responsabili del procedimento di spesa sono tenuti a comunicare al servizio economico – finanziario tutti i provvedimenti dai quali scaturiscano impegni di spesa, siano essi definitivi ovvero provvisori; ciò al fine di annotare nelle scritture contabili l’eventuale prenotazione, che contabilmente si avvera in sede separata dagli impegni definitivi. L’istituto della prenotazione è stato introdotto per effetto di una modifica apportata al D.lgs. 77/’95 dall’art.8, D.lgs 11.06.1996 n.336.
La prenotazione è un istituto amministrativo-contabile la cui ratio risponde all’avvertita esigenza di gestire procedure di spesa che non si esauriscono nell’arco di un unico esercizio finanziario, ma che richiedono tutt’altro un più lungo tempus di perfezionamento. Il legislatore, all’art.183 comma 3 T.U.E.L. pone la regola generale in virtù della quale decadono i provvedimenti rispetto a cui, entro il termine dell’esercizio, non è stata assunta obbligazione di spesa, ma se la prenotazione d’impegno è riferita a procedure di gara bandite e non concluse entro la fine dell’esercizio finanziario di riferimento, la prenotazione si tramuta in impegno e conservano validità gli atti adottati e relativi alla gara. In gergo contabile la prenotazione è riconducibile ad un impegno latente in senso tecnico, derogatorio della regola di cui all’art.183 comma 1 T.U.E.L. e giustificato dalla necessità di evitare la caducazione di provvedimenti relativi a gare indette e non concluse entro l’anno, con la conseguenza di ripetere a nuovo esercizio, tutta la procedura d’appalto. La prenotazione è atto a valenza interna, idoneo per l’apposizione di un vincolo provvisorio in difetto di un’obbligazione giuridicamente perfezionatasi. Il provvedimento amministrativo contenente la prenotazione della spesa è la determinazione a contrattare, atto di indizione della gara; contabilmente la prenotazione si tramuta in impegno sullo stanziamento a seguito di approvazione della determina di aggiudicazione. Nel caso in cui la prenotazione d’impegno non sia seguita dal bando di gara, entro il termine dell’esercizio finanziario, questa decade e la somma relativa costituisce economia. Invero è altresì concesso agli enti locali, secondo quanto previsto dal secondo principio contabile (al punto 54), di imputare la prenotazione d’impegno sull’esercizio nel quale sarà prevedibilmente conclusa la gara, annotando l’onere nel bilancio pluriennale. In tal misura si è legittimata la prassi, inaugurata prima dell’entrata in vigore delle norme in materia di prenotazione d’impegni, in forza della quale le amministrazioni pubbliche, supportate da ragioni di economia, assumevano la prenotazione a valere direttamente sull’esercizio futuro, scongiurando di tal guisa il pericolo della formazione di residui “impropri”.
Cass. Civ. sez. I. 23.05.2003 n. 8189 (in AA.VV. (2010), Guida normativa per l’amministrazione locale, Anci – comunicazione ed eventi, in collaborazione con EDK Editore, p.1409) ha statuito che le disposizioni che vietano ai Comuni di effettuare qualsiasi spesa in assenza di impegno contabile registrato dal ragioniere (o dal segretario in mancanza del ragioniere) sul competente capitolo del bilancio di previsione, trovano applicazione anche quando la spesa del Comune sia interamente finanziata da altro ente pubblico, dovendo in tal caso aver luogo inoltre la verifica della copertura della spesa nel bilancio dell’ente finanziatore, mediante idonea documentazione acquisita dall’amministrazione comunale. Allo scopo l’art. 107 comma tre lettera d) del T.u.e.l., passando in rassegna (esemplificativamente) i compiti attribuiti ai dirigenti, annovera, tra questi, gli atti di gestione finanziaria, ivi compresa l’assunzione di impegni di spesa. A conforto di tale assetto, il principio contabile n.2 ai pp.48-49 (www.osservatorio.interno.it/principi/I_principi_contabili_EELL.pdf) stabilisce che la competenza ad adottare i provvedimenti che comportano impegno di spesa è, di norma, dei responsabili dei servizi cui è attribuito il procedimento di gestione dei singoli interventi e/o servizi o funzioni del bilancio, che vi provvedono con propria determinazione. In tutti i casi di espressa e tassativa previsione legislativa e statutaria di poteri di spesa conferiti ad uno degli organi politici monocratici o collegiali dell’ente, questi adotta l’atto di propria competenza, disponendo, altresì, sul corrispondente stanziamento l’impegno, che deve avere le caratteristiche indicate nel precedente punto 46 (somma da pagare; soggetto creditore; ragione del debito; vincolo costituito sullo stanziamento di bilancio). [xiv] Art.192 T.u.e.l.: 1. La stipulazione dei contratti deve essere preceduta da apposita determinazione del responsabile del procedimento di spesa indicante: a)
il fine che con il contratto si intende perseguire;
b)
l’oggetto del contratto, la sua forma e le clausole ritenute essenziali;
c)
le modalità di scelta del contraente ammesse dalle disposizioni vigenti in materia di contratti delle pubbliche amministrazioni e le ragioni che ne sono alla base.
[xx] Art.183 comma 5 T.u.e.l.: le spese in conto capitale si considerano impegnate ove sono finanziate nei seguenti modi: a)
con assunzione di mutui a specifica destinazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare del mutuo, contratto o già concesso, e del relativo prefinanziamneto accertato in entrata;
b)
con quota dell’avanzo di amministrazione si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare dell’avanzo di amministrazione accertato;
c)
con l’emissione di prestiti obbligazionari si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare del prestito sottoscritto;
cbis) con aperture di credito si considerano impegnate all’atto della stipula del contratto e per l’ammontare dell’importo del progetto o dei progetti, definitivi o esecutivi finanziati; d)
con entrate proprie si considerano impegnate in corrispondenza e per l’ammontare delle entrate accertate.
Si considerano altresì, impegnati gli stanziamenti per spese correnti e per spese di investimento correlati ad accertamenti di entrate aventi destinazione vincolata per legge.
