LA CONTABILITA’ DELLE IMPRESE INDIVIDUALI INTRODUZIONE
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La gestione aziendale
La gestione dell’impresa è l’insieme di tutte le azioni, dalle più complesse (es. trasferimento degli impianti all’estero) alle più banali (es. pulire i vetri dell’ufficio) svolte dall’imprenditore e da tutti i suoi collaboratori a vari livelli allo scopo di raggiungere il fine aziendale di produrre (o consumare) ricchezza. Le aziende di produzione (es. aziende industriali, commerciali, imprese finanziarie, ecc) hanno una gestione tesa alla produzione di nuova ricchezza Le aziende di erogazione (es. famiglie, associazioni no profit ecc) hanno una gestione tesa al consumo di ricchezza al fine di soddisfare le esigenze degli appartenenti all’azienda o della società. La gestione si svolge secondo quattro principali fasi: 1) fase di finanziamento: l’azienda si procura i mezzi finanziari (capitali) necessari allo svolgimento dell’attività 2) fase di investimento: l’azienda acquista i beni strumentali, le materie prime e tutto quello che le serve per avviare la propria attività produttiva. In pratica converte i capitali precedentemente raccolti in beni e servizi utili 3) fase di produzione: l’azienda produce i beni od i servizi combinando fra loro i vari fattori produttivi che si era procurata precedentemente 4) fase di disinvestimento: l’azienda vende i prodotti finiti od i servizi e ne incassa i corrispettivi. In pratica riconverte i beni prodotti in denaro. Se la gestione è svolta correttamente l’azienda riesce ad ottenere dalla fase di disinvestimento più capitali di quanti ne sono stati investiti nella fase di finanziamento: la differenza prende il nome di “utile” e rappresenta la ricchezza prodotta dall’azienda mediante la propria attività aziendale. Se la gestione è svolta male al contrario è possibile ritrovarsi alla fine della fase di disinvestimento con meno capitali di quanti precedentemente investiti: in questo caso la gestione aziendale genera infatti delle “perdite”. Si vedrà che per calcolare l’esatto risultato economico della gestione è possibile sottrarre dai ricavi conseguiti dall’azienda i costi da essa sostenuti. Nel raro caso in cui i costi sostenuti siano esattamente pari ai ricavi conseguiti la gestione si conclude con un “pareggio” UTILE (PERDITA) = RICAVI – COSTI La gestione origina vari tipi di costi o di ricavi. Classificazione dei costi: - costi pluriennali: vengono sostenuti dall’azienda in un esercizio ma danno utilità per più esercizi (es. macchinario, computer ecc) - costi per l’acquisto di materie prime e merci - costi per l’acquisto di servizi - costi per il godimento di beni di terzi (affitti, noleggi, leasing ecc) - costi relativi al lavoro dipendente - costi finanziari (interessi e altri costi per l’ottenimento di finanziamenti) - costi straordinari (generati in modo imprevisto dalla gestione, es. multa, incidenti ecc) - costi fiscali (imposte e tasse) Classificazione dei ricavi:
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Ricavi di vendita Proventi vari Vendita di beni pluriennali Ricavi finanziari (interessi su prestiti concessi ecc) Ricavi straordinari (premi ricevuti e altri ricavi imprevisti)
Nel caso venga conseguito un utile è possibile ripartire l’utile tra i soci dell’azienda, ma è anche possibile reinvestirlo nel processo produttivo come autofinanziamento (ovvero un finanziamento prodotto dall’impresa stessa che non ha costi in quanto non prevede il pagamento di alcun interesse e non ha una scadenza come invece si dovrebbe fare se si chiedesse un prestito) - I Cicli della gestione Gestire un’impresa non è facile in quanto la gestione aziendale si articola in differenti aspetti chiamati “cicli” in quanto si ripetono in modo concatenato. I cicli della gestione sono quattro e ciascuno di essi copre un certo arco temporale: 1) ciclo tecnico: comincia dal momento in cui si cominciano a lavorare le materie prime e termina nel momento in cui si ottengono i prodotti finiti 2) ciclo economico: comincia nel momento in cui si sostengono i primi costi per l’acquisto dei fattori produttivi e termina nel momento in cui si ottengono i primi ricavi per la vendita dei prodotti finiti 3) ciclo finanziario: comincia nel momento in cui sorgono i primi debiti nei confronti dei fornitori o dei finanziatori e termina nel momento in cui si generano i primi crediti nei confronti dei clienti ai quali si è venduta la merce 4) ciclo monetario: comincia nel momento in cui si ha la prima uscita monetaria (pagamento) nei confronti dei fornitori e termina nel momento in cui si ha la prima entrata monetaria (incasso) nei confronti dei clienti E’ importante tenere sotto controllo i vari cicli per evitare problemi di gestione Es. anche se un’azienda produce e vende la merce molto velocemente ed ha cicli tecnici ed economici molto rapidi può comunque trovarsi in difficoltà se non riesce ad incassare altrettanto velocemente i propri crediti avendo quindi un ciclo monetario molto lungo: in questo caso pur riuscendo a vendere molti prodotti si troverebbe con molti crediti ma poca liquidità e correrebbe il rischio di non poter pagare i fornitori qualora richiedessero pagamenti immediati. E’ compito dell’imprenditore o dei manager gestire e controllare la gestione aziendale nei suoi diversi aspetti. - Valori finanziari e valori economici Per verificare gli effetti della gestione e controllarla è importante tenere sotto controllo le variazioni che questa provoca sul patrimonio dell’azienda, sull’ammontare dei suoi finanziamenti, e quali costi o ricavi vengono generati dall’attività aziendale. Queste variazioni vengono definite “flussi” (flow) e possono essere in aumento od in diminuzione Es. il prelevamento di denaro dal bancomat provoca un aumento delle disponibilità liquide nella cassa ma allo stesso tempo una diminuzione del denaro depositato sul conto, la concessione di un prestito provoca l’aumento dei crediti dell’azienda ma allo stesso tempo la diminuzione della disponibilità nella cassa o nella banca (a seconda di come si sono prestati i soldi: contanti o bonifico bancario), la vendita delle merci provoca una variazione in aumento dei crediti dell’azienda dovuta al conseguimento di un ricavo di vendita ecc.
E’ compito del sistema informativo contabile dell’azienda prendere nota di tutte queste variazioni al fine di tenere sotto controllo i cambiamenti che avvengono nel patrimonio aziendale e di annotare i costi ed i ricavi generati dall’attività aziendale al fine di calcolare ogni anno il risultato economico prodotto dalla gestione I valori finanziari sono tutti quegli elementi che per loro natura vengono misurati ed espressi solo in moneta. Sono valori finanziari: - il denaro e le varie disponibilità liquide (sotto forma di contante, c/c bancario, c/c postale ecc) - i crediti ed i debiti - i ratei attivi e passivi Dei valori finanziari, dato che sono misurati in denaro per definizione, si ha una percezione immediata e si identificano chiaramente le loro variazioni: ad esempio si nota subito una variazione del denaro in cassa in quanto contando le banconote ci si accorge immediatamente se l’ammontare contenuto nella cassa è più alto o più basso di prima. Per questa ragione i valori finanziari vengono definiti “originari”: quando si percepisce una variazione finanziaria ci si può infatti interrogare sulla causa che la ha generata e provvedere a rilevare la variazione nella contabilità aziendale. I valori economici invece non sono espressi per natura in moneta. I valori economici riguardano: - i costi ed i ricavi che l’azienda sostiene durante la propria attività In altre parole, i valori economici identificano le risorse che l’azienda crea o consuma durante la gestione aziendale e queste risorse non sono misurate in origine in denaro ma in altre unità di misura: ad esempio l’azienda può acquistare tonnellate di cemento, litri di gasolio, ore di lavoro, metri quadrati di stoffa ecc. Ai fini del calcolo del risultato economico è però necessario attribuire un valore monetario ai costi ed ai ricavi per quantificare l’utile o la perdita d’esercizio. Questa stima è resa possibile dal fatto che tra le variazioni economiche e le variazioni finanziarie esiste uno stretto legame: ogni variazione economica è infatti accompagnata da una variazione finanziaria. Ad esempio, l’affitto di un magazzino per un mese (variazione economica) è collegato ad un pagamento od alla nascita di un debito (variazione finanziaria), ecc. Dato che per loro natura i valori finanziari sono misurati in denaro, è quindi possibile stimare le variazioni economiche sulla base delle corrispondenti variazioni finanziarie ad esse collegate. Nell’esempio si può stimare il costo dell’affitto sulla base dell’importo pagato al proprietario del magazzino affittato. I valori economici si definiscono “derivati” proprio perché sono stimati sulla base dei corrispondenti valori finanziari “originari”. In generale: 1) ogni variazione economica negativa è associata ad una variazione finanziaria passiva (in seguito al sorgere di un costo si verifica un pagamento oppure la nascita di un debito) 2) Ogni variazione economica negativa è associata ad una variazione finanziaria positiva (in seguito al sorgere di un ricavo si verifica un incasso oppure la nascita di un credito) 3) E’ anche possibile che le operazioni di gestione non provochino alcuna variazione dei valori economici ma solo dei valori finanziari: in questo caso si tratterà di due variazioni finanziarie di segno opposto (ad esempio quando si preleva dal bancomat denaro contante il denaro in cassa aumenta – variazione finanziaria attiva – ma il saldo del conto corrente diminuisce – variazione finanziaria passiva -) In questo tipo di operazioni l’azienda non
guadagna né perde nulla. Operazioni di questo tipo possono essere definite permutazioni finanziarie. Le operazioni compiute dall’azienda durante la propria attività sono tantissime e sarebbe pertanto impossibile tenere a mente tutte le variazioni economiche e finanziarie generate dalla gestione. Per risolvere questo problema sono stati creati fin dall’antichità numerosi sistemi di tenuta della contabilità per iscritto. Il concetto di variazioni economiche e finanziarie è relativamente moderno, però anche se in modo molto meno sofisticato da un punto di vista dottrinale rispetto ad oggi, già gli egizi e gli antichi romani possedevano sistemi di contabilità. Il termine Ragioniere, utilizzato tuttora, deriva infatti da Rationale, il contabile della Roma antica. Tenere nota degli effetti provocati dalla gestione aziendale non è utile solo all’azienda ma è anche un obbligo imposto dalla legge in modo da poter effettuare dei controlli sui redditi dichiarati dall’azienda e verificare che questa non compia atti illeciti. La contabilità infatti, se tenuta in modo corretto, permette di risalire ad ogni attimo di vita dell’azienda. -
Contabilità sezionali e contabilità generale
Le contabilità sezionali sono contabilità molto semplici che prendono nota delle variazioni intervenute in un solo oggetto di rilevazione (ad es. solo la cassa, solo la banca, solo i debiti verso un fornitore ecc). Questo tipo di contabilità non è in grado di rilevare tutte le variazioni economiche o finanziarie generate dalla gestione aziendale, ma è comunque molto utile per altri motivi: per esempio tenere aggiornata una scheda in cui si segnano le uscite e le entrate della cassa permette di sapere in ogni momento l’ammontare del denaro disponibile, compilare una scheda carburante permette di sapere esattamente quanto carburante si utilizza per l’automezzo ecc Tutti questi dati potranno poi essere inseriti in un contesto più ampio, quello della contabilità generale. La contabilità generale è invece un sistema di scritture molto più ampio e complesso che rileva sia le variazioni finanziarie che le variazioni economiche prodotte dalla gestione aziendale. La contabilità generale si è evoluta nel tempo fino alla creazione dell’attuale sistema contabile del “patrimonio e del risultato economico” perfezionato da Aldo Amaduzzi. Sulla base di questo metodo si rilevano esclusivamente i fatti esterni di gestione, ovvero i fatti in cui si ha uno scambio tra l’azienda ed il mondo esterno (es. acquisto delle merci, pagamento dei fornitori ecc) mentre non si rilevano i fatti interni di gestione (es. trasferimento delle merci da un magazzino all’altro ecc) Lo scopo di questo tipo di contabilità è quello di essere in grado di determinare in ogni momento il risultato economico prodotto dalla gestione ed il patrimonio di funzionamento dell’azienda. La contabilità generale viene tenuta con il metodo della partita doppia (PD), che consiste nel registrare ogni quantità due volte contemporaneamente in diversi conti e in sezioni diverse (dare e avere) in modo che il totale di ogni sezione sia sempre pari al totale dell’altra sezione. Attenzione: dare ed avere sono nomi storici legati ai precedenti sistemi di contabilità che poi sono rimasti nel tempo ma il fatto che una sezione venga identificata con la parola “dare” non significa assolutamente che i valori iscritti in quella sezione rappresentino cose da dare a qualcuno o che quelli iscritti in “avere” rappresentino oggetti che si hanno a disposizione. Ragionare per assonanza in questo modo è il metodo migliore per redigere scritture contabili completamente errate.
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Regole fondamentali della partita doppia
Il metodo della partita doppia segue invece le seguenti regole fondamentali: 1) Si utilizzano due serie di conti: a. I conti economici per annotare le variazioni intervenute nei valori economici (costi, ricavi, valori di patrimonio ecc) b. I conti finanziari per annotare le variazioni intervenute nei valori finanziari (disponibilità liquide, crediti, debiti, ratei) 2) I conti sia finanziari che economici possono essere movimentati nelle due sezioni Dare ed Avere 3) Ogni operazione aziendale origina almeno due scritture, una in dare ed una in avere. Nulla toglie comunque che le scritture che compongono una rilevazione (chiamata “articolo”) possano essere anche più di due, definiamo infatti: - Articoli semplici: scritture con un conto in dare ed un conto in avere - Articoli composti: scritture con un conto in una sezione e più conti nell’altra - Articoli complessi: scritture con più conti in dare e più conti in avere 4) In ogni scrittura l’ammontare del dare e dell’avere deve pareggiare 5) Si utilizza per tutte le scritture una sola valuta per le rilevazioni: l’euro 6) Le eventuali diminuzioni di un valore annotato in una sezione vengono indicate nella sezione opposta ATTENZIONE: Il seguente schema riassume la natura delle categorie di conti utilizzabili nella redazione della contabilità:
CONTI FINANZIARI VALORI DI CASSA
CREDITI E DEBITI
CONTI ECONOMICI
RATEI, FONDI RISCHI ED ONERI
CONTI DI PATRIMONIO NETTO
COSTI E RICAVI PLURIENNALI
COSTI E RICAVI SOSPESI
COSTI E RICAVI D'ESERCIZIO
CONTI PATRIMONIALI
CONTI ECONOMICI
SITUAZIONE PATRIMONIALE
SITUAZIONE ECONOMICA
Come si nota, obiettivo dei conti finanziari e parte dei conti economici (segnalati insieme come conti patrimoniali) è quello di identificare il patrimonio di funzionamento dell’azienda, mentre la finalità dei conti economici, ovvero quelli che rilevano i costi ed i ricavi dell’esercizio, è quella di calcolare il risultato economico prodotto dalla gestione. Prima di incominciare l’attività aziendale, si predispone un elenco contenente tutti i conti che poi verranno utilizzati nella contabilità, tale elenco viene chiamato “piano dei conti” e conterrà conti adatti al tipo di attività svolta dall’azienda. Il conto “carburante ambulanze” potrà per esempio comparire nel piano di un’azienda ospedaliera ma non verrà inserito nel piano dei conti di un’azienda di autotrasporti, nel quale probabilmente si inserirà il conto “carburante automezzi” ecc. Dato che oggi la contabilità si redige spesso con softwares ad ogni conto è assegnato un codice numerico che permette di richiamarlo dal piano dei conti informatico in breve tempo. Il piano dei conti è codificato su più livelli, dalle classi di conto più generiche ai conti più specifici.
Ad esempio, i crediti potrebbero seguire la seguente codificazione: 05.00.00 Crediti commerciali diversi |----------- 05.01.00 Crediti verso clienti |-------------- 05.01.01 Crediti v/ cliente Rossi 05.01.02 Crediti v/ cliente Verdi 05.01.03 Crediti v/ cliente Bianchi ecc Il piano dei conti, ovviamente, può essere integrato con l’aggiunta di nuovi conti in qualsiasi momento. Quando un conto viene attivato per la prima volta utilizzandolo per una rilevazione si dice che il conto viene “acceso” Il “saldo” del conto è lo sbilancio tra le sezioni dare ed avere dello stesso, può essere un saldo dare se gli importi rilevati in dare sono maggiori di quelli rilevati in avere, o vice versa. “chiudere un conto” significa rilevare un importo pari al suo saldo nella sezione opposta (es. in avere se il saldo è in dare) facendo in modo che il saldo risulti pari a zero. Le scritture in partita doppia si rilevano in ordine cronologico sul libro giornale, nel quale si indica per ogni operazione - la data - una causale, ovvero una breve descrizione dell’operazione allo scopo di ricordarsi anche a distanza di tempo cosa ha generato variazioni rilevate - I conti utilizzati con i relativi importi rilevati nelle sezioni del dare e dell’avere Graficamente, il giornale potrebbe avere questo aspetto: data -------------------------------------------------------------------------------------15/2/2010 DENARO IN CASSA prelevamento dal bancomat BANCA X C/C
dare 100,00
avere 100,00
Le norme in materia però prescrivono solo le informazioni da indicare mentre l’aspetto grafico può anche variare. Le scritture sul giornale vengono effettuate sulla base del principio di competenza economica: non importa che sia avvenuta la manifestazione finanziaria dell’operazione da rilevare, essa è comunque da rilevare se economicamente di competenza dell’esercizio Ad esempio, se si acquistano delle merci a credito e al 31/12/n non si è ancora ricevuta la fattura è comunque necessario effettuare la rilevazione di questo acquisto in quanto le merci in questione sono state acquistate e utilizzate nell’esercizio ed il loro ammontare deve pertanto considerarsi un costo di competenza dello stesso nonostante a fronte dell’acquisto non siano state rilevate né uscite di cassa (perché si è acquistato a credito), né debiti (perché la fattura non è ancora arrivata). Il libro giornale è un documento ufficiale e pertanto non può essere soggetto a modifiche, cancellature, abrasioni o altri atti che potrebbero falsificare le scritture. Per non commettere errori spesso è bene usare una primanota, ovvero un insieme di appunti che poi saranno rilevati correttamente seguendo le regole della partita doppia nel giornale. Il libro giornale può essere tenuto a mano (non lo fa più quasi nessuno) o con softwares appositi chiamati softwares gestionali, in questo caso però è necessario stamparlo in modo definitivo ogni anno e conservarlo. Ogni pagina del giornale deve essere numerata, possibilmente in modo da indicare anche l’anno (es. pagina 2010/1, pagina 2010/2 ecc) ed ogni cento pagine è necessario apporre una marca da bollo del valore di € 14,62.
Il libro giornale va quindi conservato per dieci anni, a meno che l’azienda non sia soggetta ad un controllo fiscale o giudiziale: in questo caso anche passati i dieci anni essa è tenuta alla conservazione di questo importante documento fino al termine del controllo. Ogni volta che sul giornale viene rilevata una variazione utilizzando un conto, la stessa informazione viene riportata su una scheda intestata a quel singolo conto denominata “Mastro”. L’insieme delle schede intestate a tutti i mastri utilizzati viene chiamato “libro mastro”, anche se in realtà più che ad libro prima dell’invenzione dei pc il libro mastro era in effetti uno schedario con cassetti, divisori ecc. Il libro mastro, contenendo schede specificamente dedicate ai singoli conti, offre informazioni più sintetiche sugli stessi ed è di fondamentale importanza: si pensi ad esempio di essere interessati a conoscere il saldo della cassa, sarebbe impossibile sfogliare il giornale (che può anche avere centinaia di pagine di scritture) alla ricerca di tutte le scritture riguardanti la cassa, mentre è semplicissimo visualizzare la scheda intestata alla cassa, il mastro, in cui sono riportate tutte le variazioni intervenute fino a quel momento ed il saldo. Dato che le informazioni riportate sul giornale e sul mastro sono le stesse, attualmente i software gestionali sono in grado di inserire i dati sia sul giornale che sul mastro con un'unica rilevazione facendo risparmiare ai contabili molto tempo. -
Altri libri contabili
Il libro giornale non è l’unico libro che le aziende possono o devono compilare. Nel caso delle ditte individuali, per esempio, i possibili libri da compilare sono i seguenti: 1) Libro giornale (del quale si è già parlato) 2) Registri Iva Libri nei quali si annotano i dati delle fatture ricevute ed emesse durante l’esercizio protocollate in ordine cronologico. La redazione dei registri Iva è facoltativa se si redige il giornale in quanto le informazioni in essi contenute sarebbero le stesse ricavabili dalla lettura del libro giornale, ma in effetti la redazione dei registri iva è comunque molto pratica per effettuare poi la liquidazione dell’iva e per la ricerca dei documenti archiviati e protocollati e pertanto viene effettuata anche in assenza dell’obbligo di farlo 3) Libro Cespiti. Si annotano in questo libro tutti i beni pluriennali acquisiti dall’azienda. Questo libro fornisce importanti informazioni sugli ammortamenti effettuati e sul valore contabile di questi beni ma, anche in questo caso, la sua tenuta è facoltativa. -
Altri regimi di contabilità
Per effettuare le scritture contabili in modo corretto è necessaria una specifica preparazione professionale e, comunque, la redazione delle scritture e la corretta tenuta dei registri richiede parecchio tempo. Per agevolare le aziende di minori dimensioni, le normative vigenti in materia prevedono alcuni regimi alternativi al regime “ordinario”: si tratta del regime “semplificato” e del “forfettone” -
Il regime semplificato
Questo regime non prevede l’obbligo di redigere il giornale ma solo l’obbligo di tenere i registri IVA, nei quali vengono registrati quindi non solo le fatture emesse e ricevute, ma anche gli altri giustificativi di costi. Anche in questo regime la redazione del libro Cespiti è facoltativa.
Per beneficiare di questo regime contabile semplificato l’azienda deve avere rilevato nell’esercizio precedente un fatturato inferiore ad € 309.874 se l’attività aziendale consiste nel prestare servizi, oppure € 516.457 nel caso di altre attività. Sebbene la redazione del giornale non sia obbligatoria in questo tipo di regime è possibile redigerlo comunque se lo si ritiene opportuno. -
Il forfettone
Questo regime è riservato alle attività più piccole - che hanno raggiunto nell’esercizio precedente un fatturato annuo inferiore ai 30.000 € - in cui non si ha presenza di dipendenti o collaboratori - che non abbiano effettuato esportazioni all’estero In questo tipo di regime non si ha l’obbligo di redigere né il giornale né i registri iva, si ha solo l’obbligo di archiviare e conservare le fatture di vendita e di acquisto che verranno utilizzate per calcolare il reddito dell’esercizio. Le fatture emesse contribuenti che seguono questo regime non espongono l’IVA e chiaramente essi non possono recuperare l’IVA riportata sulle fatture di acquisto. Anche la tassazione di questi soggetti segue regole particolari: essi vengono gravati dell’imposizione di un’imposta pari al 20% del reddito calcolato con il principio di cassa e non di competenza economica.
