DICHIARAZIONE IRAP a cura di Antonio Gigliotti

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DICHIARAZIONE IRAP 2015 a cura di Antonio Gigliotti

GLI AUTORI

Antonio Gigliotti Direttore e autore della collana di aggiornamento professionale “Fiscal-Focus.it” e del quotidiano “Fiscal-Focus.info”. Dottore Commercialista dello “Studio Tributario Gigliotti & Associati”, revisore legale, pubblicista, specializzato in materia tributaria, autore di diverse pubblicazioni in materia fiscale. Collabora con importanti quotidiani di carattere nazionale. Esperto fiscale in materia tributaria per le rubriche di RAI 1 e Radio Rai 1 Hanno collaborato: Sonia De Luca Carla De Luca

I diritti di traduzione, di riproduzione e di adattamento totale o parziale e con qualsiasi mezzo (comprese le copie fotostatiche, i film didattici e i microfilm) sono riservati per tutti i Paesi. L’elaborazione dei testi, anche se curata con scrupolosa attenzione, non può comportare specifiche responsabilità per eventuali involontari errori o inesattezze. Testo chiuso in redazione in data 15 MAGGIO 2015

 

 

Indice

Indice 1.

2.

3.

4.

5.

ASPETTI GENERALI DELL’IMPOSTA

Pag. 1

1.1. Caratteristiche dell’imposta

Pag. 1

1.2. Presupposti dell’imposta

Pag. 2

1.3. Soggettività attiva Irap

Pag. 7

1.4. Soggettività passiva Irap

Pag. 10

1.5. La base imponibile

Pag. 17

1.6. Opzione Irap per l’applicazione del metodo “da bilancio”

Pag. 23

DICHIARAZIONE IRAP

Pag. 29

2.1. Presentazione della dichiarazione

Pag. 29

2.2. Termini e modalità di versamento

Pag. 38

2.3. Composizione del modello

Pag. 50

ISTRUZIONI PER LA COMPILAZIONE DEL MODELLO IRAP

Pag. 51

3.1. Compilazione del Frontespizio

Pag. 51

3.2. Determinazione del valore della produzione

Pag. 68

3.2.1. Il metodo fiscale: Quadro IQ - Persone fisiche e Quadro IP - Società di persone

Pag. 68

3.2.2. Il metodo da bilancio: Quadro IC – Società di capitali, Quadro IP - Società di

Pag. 79

persone, Quadro IQ – Persone fisiche, Quadro IE - Enti non commerciali 3.3. Lavoratori autonomi

Pag. 116

3.4. Quadro IS Prospetti vari

Pag. 125

ALTRI ASPETTI

Pag. 217

4.1. Sanzioni e ravvedimento operoso

Pag. 217

4.2. Deducibilità dell’Irap

Pag. 226

ESEMPI DI COMPILAZIONE

Pag. 231

Allegati in Word Check-list raccolta dati

 

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

1. ASPETTI GENERALI DELL’IMPOSTA 1.1. Caratteristiche dell’imposta L’Imposta Regionale sulle Attività Produttive (I.R.A.P.) è stata istituita con il Decreto Legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, ed è dovuta da coloro che esercitano abitualmente, nel territorio della Regione, un'attività autonomamente organizzata, diretta alla produzione di beni o servizi. In particolare: - le società, le persone fisiche e gli enti che esercitano attività commerciale; - le persone fisiche, le società semplici ed equiparate che esercitano attività di lavoro autonomo; - gli enti privati non commerciali; - i produttori agricoli titolari di reddito agrario, ad eccezione dei soggetti in regime di esonero IVA; - gli enti e le Amministrazioni Pubbliche. Tutti questi soggetti devono presentare la dichiarazione utilizzando il modello IRAP, approvato ogni anno dall'Amministrazione Finanziaria con proprio provvedimento. Con l’istituzione dell’imposta il Legislatore voleva accrescere il grado di autonomia finanziaria delle regioni, infatti “l’imposta regionale sulle attività produttive assume la natura di tributo proprio della regione e, a decorrere dal 1/01/2009, è istituita con legge regionale”. L’art. 42, comma 7, D.L. n. 207/2008 ha posticipato il termine a decorrere dal quale l’IRAP ha assunto la connotazione di tributo regionale. Nel corso degli anni la disciplina che regola l’Irap è stata più volte modificata, alleggerendo via via il prelievo, attraverso un aumento delle poste deducibili dalla base imponibile.

Art. 1, comma2, D. Lgs. n. 446/1997: “L’imposta ha carattere reale e non è deducibile ai fini delle imposte sui redditi”.

L’Irap è un’imposta: 

reale in quanto ha come oggetto un reddito volto alla produzione;



locale in quanto di competenza delle Regioni;



indeducibile ai fini IRPEF e IRES.

1

Aspetti generali dell’imposta

 

1.2. Presupposti dell’imposta I presupposti applicativi dell'IRAP sono definiti dall'articolo 2, comma 1 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 nel quale si afferma che “Presupposto dell'imposta è l'esercizio abituale di un'attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. L'attività esercitata dalle società e dagli enti, compresi gli organi e le amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto per l'imposta.”

Per esercizio di attività abituale deve intendersi anzitutto il compimento di una serie di operazioni di gestione coordinate, finalizzate ad un determinato risultato economico-produttivo. ABITUALITÀ

Sono pertanto escluse le attività di impresa o di lavoro autonomo occasionali, nonché i rapporti di collaborazione coordinata e continuativa ed analoghe figure contrattuali previste dalla Legge 14 febbraio 2003, n. 30 e dal D.Lgs. 10 settembre 2003, n. 276 di attuazione della stessa (collaborazioni a progetto, mini co.co.co., ecc.). Altro presupposto è lo svolgimento di una attività “autonomamente organizzata”, che mira alla produzione o allo scambio di beni o alla prestazione di servizi. L’organizzazione dell’attività va ravvisata tutte le volte che, per lo svolgimento della stessa, il titolare si avvalga: 1. di beni strumentali ulteriori rispetto a quelli indispensabili (nello specifico contesto scientifico e/o tecnologico) per l’esercizio

AUTONOMA ORGANIZZAZIONE

dell’attività stessa); 2. di lavoro altrui, non necessariamente prestato come lavoro dipendente. L’organizzazione

dell’attività,

poi,

deve

avere

il

carattere

dell’“autonomia”: il significato del termine rinvia al concetto di indipendenza da altri, quindi impone di ritenere sussistente il carattere de quo ogni qualvolta il titolare dell’attività non sia inserito nella struttura, riferibile ad altrui responsabilità o ad interesse di altri. La prova dell’insussistenza del presupposto impositivo fa carico al contribuente.

  2

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

Anche la Corte di Cassazione si è espressa distinguendo alla luce dell’art. 2 citato i casi in cui ricorre l’autonoma organizzazione, e precisamente

quando

l’attività

economica

è

incrementata

da

investimenti finanziari, dalla collaborazione del personale dipendente o dalla disponibilità di notevoli mezzi strumentali, posto che in sostanza la presenza di questi fattori da parte dell’autonomo o del professionista contribuiscono indubbiamente a creare valore aggiunto rispetto all’attività individuale di costoro. A meglio ribadire che l’organizzazione non è elemento peculiare di autonomi e professionisti essa ha precisato che la presenza di una sola persona addetta all’ufficio o allo studio (n. 13810/07) non è sufficiente a determinare l’assoggettamento ad imposta, mentre (26144/08) ad altra conclusione è pervenuta quando parte del profitto sia derivato da un complesso di fattori in funzione di ausilio all’attività, in guisa da essere suscettibili di incrementare il valore economico dell’attività stessa.

CON ABITUALITÀ ESERCIZIO DI ATTIVITÀ

AUTONOMAMENTE ORGANIZZATA  

DIRETTA ALLA PRODUZIONE O SCAMBIO DI BENI O PRESTAZIONE DI SERVIZI

PRESUPPOSTI APPLICATIVI IRAP

 

(art. 2 comma 1, D.Lgs. n. 446/97

IMPRENDITORI/PROFESSIONISTI

SOCIETÀ DI OGNI TIPO ATTIVITÀ SVOLTA DA ORGANI E AMMINISTRAZIONI DELLO STATO ENTI COMMERCIALI E NON  

3

Aspetti generali dell’imposta

  Il “Regime fiscale agevolato per le nuove iniziative imprenditoriali” è sancito dall’art. 13, Legge n. 388/2000, secondo il quale le persone fisiche che hanno intrapreso un’attività d’impresa o di lavoro autonomo professionale possono fruire di un regime sostitutivo che prevede, per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i due successivi, la corresponsione di un’imposta sostitutiva dell’IRPEF e relative addizionali pari al 10% del reddito d’impresa o di lavoro autonomo (determinato ai sensi degli artt. 54 e 66, TUIR). Restano, invece, dovute: - l’IRAP, in acconto e a saldo, calcolata in sede di dichiarazione annuale, sulla medesima base imponibile, debitamente modificata secondo le disposizioni proprie della disciplina IRAP; - l’IVA, da versare a saldo, a seguito della dichiarazione annuale, senza obbligo di acconti, né corresponsione di interessi per dilazione. I soggetti appartenenti alle “Nuove iniziative produttive” determinano la base imponibile IRAP secondo le regole previste per i contribuenti in NUOVE INIZIATIVE contabilità semplificata, conteggiando e versando l’IRAP a saldo e in PRODUTTIVE acconto nei modi ordinari. CONTRIBUENTI IN REGIME DELLE NUOVE INIZIATIVE PRODUTTIVE Art. 13, Legge n. 388/2000

DETERMINAZIONE IRAP “ORDINARIA”

REGIME FISCALE DELLE NUOVE INIZIATIVE PRODUTTIVE (ART. 13, L. N. 388/2000) Limite DetermiDetermiDeterminaRegistri ricavi/comp nazione nazione zione reddito contabili ensi IRAP Iva - €30.987,41 (lav. autonomo o servizi). - €61.974,83 (altre attività).   4

 

Analitica (artt. 54 o 66 tuir) + imposta sostitutiva (10%).

Analitica.

Analitica.

Nessuno (libri paga e matricola obbligatori in caso di dipendenti).

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

Il regime delle nuove iniziative produttive è stato abrogato, a decorrere dal 2015, dalla Legge n. 190/2014.

Le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, residenti all’estero (art. 73, comma 1, lett. d), TUIR) rientrano nell’ambito applicativo IRAP se esercitano nel territorio dello Stato attività commerciali, arti e professioni o attività non commerciali, per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi, mediante stabile SOGGETTI RESIDENTI ALL’ESTERO

organizzazione, base fissa o ufficio, ovvero imprese agricole (art. 12, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997). Non ha alcun rilievo l’attività esercitata all’estero da soggetti residenti se continuativa per almeno tre mesi mediante: - una stabile organizzazione (nel caso di imprese italiane); - un ufficio, per gli enti non commerciali; - una base fissa, per le attività professionali residenti; - un terreno agricolo, nel caso di imprese agricole. La Circolare 13 giugno 2008, n. 45, dell’Agenzia delle Entrate ritiene sussistente il requisito dell’organizzazione ogniqualvolta l’attività professionale è svolta in maniera associata da 2 o più professionisti. A confermarlo due sentenze (Sentenza 11 giugno 2007, n. 13570 e l’Ordinanza 5 febbraio 2008, n. 2715) della Corte di Cassazione. Tale orientamento è stato ulteriormente confermato anche in sede di giurisdizione di merito. Infatti, con Sentenza n. 17/22/11, la Commissione Tributaria Regionale di Bari ha affermato che l’esercizio dell’attività professionale in forma associata presuppone l’esistenza di un’autonoma organizzazione quale requisito per l’assoggettabilità ad IRAP.

STUDI ASSOCIATI

In ogni caso, il contribuente può dimostrare che il reddito conseguito dallo studio è conseguito solamente grazie al lavoro prestato dai singoli partecipanti. È chiaro che deve dimostrare che il reddito conseguito dallo studio non è aumentato in misura tale da ricondurre tale incremento all’attività organizzata ma è puramente riconducibile al lavoro di ogni professionista che ivi partecipa. Inoltre, la Corte di Cassazione (con Ordinanza 10 dicembre 2012, n. 22506), ha stabilito che, in caso di assenza di personale dipendente, modesti compensi per i collaboratori ed esigue spese per beni strumentali, per gli studi associati non sussiste autonoma organizzazione, 5

Aspetti generali dell’imposta

  e di conseguenza non sono soggetti ad IRAP (art. 3, D.Lgs. n. 446/1997). Tuttavia, la pronuncia appare in contrasto con quanto affermato dalla giurisprudenza maggioritaria; si pensi, da ultimo, alla Sentenza n. 25313/2014, con cui la Corte di Cassazione ha chiarito che l’esercizio in forma associata di una professione liberale costituisce presupposto per l’applicazione dell’IRAP, a prescindere dall’esistenza di un’autonoma organizzazione. Alla luce del contrasto giurisprudenziale sopra accennato, la Corte di Cassazione, con Ordinanza n. 3870/2015, ha rimesso la questione alle Sezioni Unite, che ora dovranno chiarire se l’attività professionale svolta in maniera associata sia sempre soggetta ad IRAP, anche in assenza di autonoma organizzazione. L’art.1, commi da 54 a 89, Legge n. 190/2014 ha introdotto, a partire dal 2015, un

nuovo regime fiscale

agevolato, denominato “regime

forfettario”, riservato ai soggetti di minori dimensioni, destinato a sostituire gli attuali regimi esistenti. Il nuovo regime forfettario è in vigore dal 1° gennaio 2015; il regime dei minimi (art. 27, comma 1 e 2, D.L. n. 98/2011) è ancora applicabile per tutto il 2015.

IL REGIME DEI MINIMI ED IL NUOVO REGIME FORFETTARIO

In ogni caso, ai fini IRAP i contribuenti che beneficiano di uno di questi regimi agevolati non sono tenuti né alla presentazione della dichiarazione, né al versamento di tale imposta. ESENZIONE IRAP (SIA PER PRESENTAZIONE DICHIARAZIONE CHE PER VERSAMENTO DELL’IMPOSTA)

Contribuenti minimi (art. 27, co. 1 e 2, D.L. n. 98/2011)

  6

 

Contribuenti in regime contabile agevolato (art. 27, co. 3, D.L. 98/2011)

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

1.3. La soggettività attiva Irap La soggettività attiva dell’Irap è definita dall’art. 15, D.Lgs. n. 446/1997, che detta: L’imposta è dovuta alla regione nel cui territorio il valore della produzione netta è realizzato”. Gli introiti dell’Irap pertanto sono diretti alla Regione nella quale il contribuente svolge la propria attività produttiva e realizza una produzione netta. Spesso però l’individuazione della Regione destinataria dell’imposta può essere difficoltosa soprattutto se il contribuente opera in più Regioni. “REGIONALIZZAZIONE” DELL’IRAP (Art.1,comma 43, Legge n. 244/2007)

     

DAL 1°GENNAIO 2010

   

ISTITUZIONE E GESTIONE IRAP CON LEGGE REGIONALE

  L’art. 1, comma 43, Legge Finanziaria 2008 che, tra l’altro, prevede che: “In attesa della completa attuazione dell’articolo 119 della Costituzione, con particolare riferimento alla individuazione delle regole fondamentali per assicurare il coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario di livello sub-statuale, l’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) assume la natura di tributo proprio della regione e, a decorrere dal 1º gennaio 2009 [1° gennaio 2010, n.d.r.] è istituita con legge regionale. [...] Le regioni non possono modificare le basi imponibili; nei limiti stabiliti dalle leggi statali, possono modificare l’aliquota, le detrazioni e le deduzioni, nonché introdurre speciali agevolazioni. Le regioni a statuto speciale e le province autonome di Trento e di Bolzano provvedono all’attuazione del presente comma in conformità all’articolo 3, commi 158 e 159, della Legge 23 dicembre 1996, n. 662”. L’ articolo 1, comma 45, Finanziaria 2008 precisa inoltre: “Fino alla emanazione dei regolamenti regionali conformi al regolamento-tipo di cui al comma 44, lo svolgimento delle attività di liquidazione, accertamento e riscossione dell’IRAP, nei territori delle singole regioni, prosegue nelle forme e nei modi previsti dalla legislazione vigente alla data di entrata in vigore della presente legge”. 

7

Aspetti generali dell’imposta

 

SOGGETTO ATTIVO IRAP (Art. 15, D.Lgs. n. 446/97)

Regione nella quale il contribuente realizza il valore della produzione netta.

Le Regioni a statuto ordinario possono disciplinare autonomamente le procedure applicative dell’imposta, ma tale previsione non costituisce un obbligo. Le Regioni a statuto speciale e le Province autonome di Trento e Bolzano regolamentano l’IRAP con proprie Leggi. In ogni caso le Leggi Regionali e Provinciali in materia di IRAP “non possono avere effetto anteriore al periodo d’imposta in corso al 1° gennaio 2000”. Quindi, fino al 2000 la riscossione è avvenuta a cura dell’Amministrazione Finanziaria statale e successivamente a tale data, nel caso non vi sia una disciplina regionale in materia, l’imposta continua ad essere regolata dalle norme nazionali. MODIFICA DELLE ALIQUOTE IRAP L’aliquota ordinaria applicabile al valore della produzione netta è pari fino al 2013 al 3,9%. Con la c.d. “Manovra Correttiva”, sono state fissate le aliquote IRAP per: - imprese concessionarie diverse da quelle di costruzione e gestione di autostrade e trafori pari al 4,20%; - banche ed altri enti e società finanziari pari al 4,65%; - imprese di assicurazione pari al 5,90%; - soggetti operanti nel settore agricolo e cooperative della piccola pesca e loro consorzi di cui all’art. 10, D.P.R. n. 601/73, ex art. 45, comma 1, D.Lgs. n. 446/97 pari a 1,9%. SOGGETTO

ALIQUOTA IRAP

IMPRESE CONCESSIONARIE DIVERSE DA QUELLE DI COSTRUZIONE E GESTIONE DI AUTOSTRADE E TRAFORI

4,20%

BANCHE ED ALTRI ENTI E SOCIETÀ FINANZIARI

4,65%

IMPRESE DI ASSICURAZIONE

5,90%

SOGGETTI OPERANTI NEL SETTORE AGRICOLO E COOPERATIVE DELLA PICCOLA PESCA E LORO CONSORZI DI CUI ALL’ART. 10, D.P.R. N. 601/73, EX ART. 45,

1,90%

COMMA 1, D.LGS.N. 446/97

L’articolo 2, D.L. n. 66/2014, intervenendo sull’articolo 16, D.Lgs. n. 446/97 aveva ridotto, a partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2013 (quindi dal 2014), le aliquote IRAP. Ancor prima dell’applicazione pratica della riduzione in commento, il Legislatore è tornato sui suoi passi, abrogando parzialmente, con Legge n. 190/2014, il sopra citato articolo 2. Le modifiche introdotte dalla Legge di Stabilità 2015 hanno l’effetto di annullare la riduzione delle aliquote IRAP, che di fatto non è mai entrata in vigore.   8

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

AUMENTO IRAP PER REGIONI CON DEFICIT SANITARIO La Legge n. 191/2009, contenente numerose disposizioni relative alla gestione dei disavanzi sanitari da parte delle Regioni, all’art. 2, comma 86, ha stabilito che, per le Regioni che presentano un disavanzo sanitario, prive di un “piano di rientro”, è previsto un incremento automatico dell’aliquota IRAP pari allo 0,15% (e dell’addizionale regionale all’IRPEF dello 0,3%). REGIONI CON DISAVANZO SANITARIO PRIVE DI “PIANO DI RIENTRO”

AUMENTO ALIQUOTA IRAP DELLO 0,15%

Alle singole Regioni e Province autonome viene data, con il comma 3 dell’art. 16, D.Lgs. n. 446/1997, la facoltà di modificare l’aliquota ordinaria di un punto percentuale (1%) in aumento o in diminuzione, in relazione a determinati settori di attività e per categorie di soggetti passivi. La Finanziaria 2010, dispone inoltre che per le Regioni che presentano un disavanzo sanitario, prive di un “piano di rientro”, è previsto un incremento automatico dell’aliquota IRAP pari allo 0,15% (e dell’addizionale regionale all’IRPEF dello 0,3%). L’attività di liquidazione, accertamento e riscossione dell’imposta può essere regolamentata a livello regionale, ferma restando la possibilità per le Regioni, di stipulare convenzioni con il Ministero delle Finanze per la gestione delle citate attività. Potremmo quindi riassumere i rispettivi poteri. 1. Potestà legislativa Regioni e Province autonome: - determinazione delle aliquote; - attività di riscossione; - attività di accertamento; - attività di liquidazione; - constatazione delle violazioni; - gestione del contenzioso; - gestione dei rimborsi. 2. Potestà legislativa nazionale (esclusa alle Regioni e Province autonome): - obbligo di dichiarazione; - domicilio dei soggetti passivi; - giurisdizione delle controversie, che resta attribuita alle Commissioni Tributarie; - sistemi e modalità di accesso alle informazioni dell’Amministrazione Finanziaria statale da parte degli Uffici regionali e viceversa; - sanzioni applicabili in caso di violazioni.

9

Aspetti generali dell’imposta

  POTESTÀ LEGISLATIVA REGIONI E

POTESTÀ LEGISLATIVA NAZIONALE (ESCLUSA

PROVINCE AUTONOME

ALLE REGIONI E PROVINCE AUTONOME)  OBBLIGO DI DICHIARAZIONE;  DOMICILIO DEI SOGGETTI PASSIVI;

 DETERMINAZIONE DELLE ALIQUOTE;

 GIURISDIZIONE DELLE CONTROVERSIE, CHE

 ATTIVITÀ DI RISCOSSIONE;

RESTA

 ATTIVITÀ DI ACCERTAMENTO;

TRIBUTARIE;

 ATTIVITÀ DI LIQUIDAZIONE;

ATTRIBUITA

ALLE

COMMISSIONI

 SISTEMI E MODALITÀ DI ACCESSO ALLE

 CONSTATAZIONE DELLE VIOLAZIONI;

INFORMAZIONI

 GESTIONE DEL CONTENZIOSO;

FINANZIARIA

 GESTIONE DEI RIMBORSI.

UFFICI REGIONALI E VICEVERSA;  SANZIONI

DELL’AMMINISTRAZIONE

STATALE

APPLICABILI

DA

PARTE

IN

DEGLI

CASO

DI

VIOLAZIONI.

1.4. La soggettività passiva Irap Sono soggetti passivi Irap coloro che esercitano una o più delle attività in possesso dei requisiti esaminati, vale a dire un’attività autonomamente organizzata, diretta alla produzione o allo scambio di beni o alla prestazione di servizi. Pertanto, qualora un soggetto eserciti contemporaneamente sia attività di impresa che attività artistica o professionale, lo stesso dovrà determinare distintamente la base imponibile relativa a ciascuna attività. Sono soggetti passivi d’imposta: 1. le persone fisiche, le società, gli enti che esercitano attività commerciali; 2. le persone fisiche, le società semplici e quelle ad esse equiparate esercenti attività di lavoro autonomo; 3. i produttori agricoli titolari di reddito agrario di cui all’art. 32, TUIR, esclusi quelli con volume di affari annuo non superiore a € 7.000,00 esonerati dagli adempimenti IVA ai sensi dell’art. 34, comma 6, D.P.R. n. 633/1972, sempreché non abbiano rinunciato all’esonero; 4. gli enti privati non commerciali; 5. gli enti e le Amministrazioni Pubbliche, Camera dei Deputati, Senato della Repubblica, Corte Costituzionale, Presidenza della Repubblica e organi legislativi delle Regioni a statuto speciale.

  10

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

L’imposta è anche dovuta dai soggetti che: a. non hanno la sede principale nella Regione ma che, mediante una stabile organizzazione nel territorio regionale, svolgono un'attività soggetta ad Irap per un periodo di tempo non inferiore a 3 mesi; b. si trovino in regime di liquidazione volontaria oppure sottoposti a procedura fallimentare (fallimento e liquidazione coatta amministrativa) con esercizio provvisorio.  S.P.A., S.A.P.A. E S.R.L. RESIDENTI  SOCIETÀ COOPERATIVE E DI MUTUA ASSICURAZIONE  SOCIETÀ EUROPEE DI CUI AL REGOLAMENTO (CE) N. 2157/2001 (RESIDENTI IN ITALIA)  SOCIETÀ COOPERATIVE EUROPEE DI CUI AL REGOLAMENTO (CE) N. 1435/2003 (RESIDENTI IN ITALIA)  ENTI PUBBLICI E PRIVATI DIVERSI DALLE SOCIETÀ, NONCHÉ I TRUST, RESIDENTI IN ITALIA, CON OGGETTO ESCLUSIVO O PRINCIPALE L’ESERCIZIO DI ATTIVITÀ COMMERCIALI  SOCIETÀ IN NOME COLLETTIVO  SOCIETÀ IN ACCOMANDITA SEMPLICE  SOCIETÀ DI ARMAMENTO EQUIPARATE ALLE S.N.C. O ALLE IMPRESE

S.A.S.  SOCIETÀ DI FATTO EQUIPARATE ALLE SOCIETÀ IN NOME COLLETTIVO  PERSONE FISICHE TITOLARI DI REDDITO D’IMPRESA  PRODUTTORI AGRICOLI TITOLARI DI REDDITO AGRARIO (ART. 32 TUIR) NON ESONERATI IVA (VOLUME D’AFFARI > € 7.000  ENTI PRIVATI DIVERSI DALLE SOCIETÀ, NONCHÉ I TRUST, RESIDENTI NEL TERRITORIO DELLO STATO, CHE NON HANNO

PER

OGGETTO

ESCLUSIVO

O

PRINCIPALE

L’ESERCIZIO DI ATTIVITÀ COMMERCIALI  SOCIETÀ ED ENTI DI OGNI TIPO, COMPRESI I TRUST, CON O SENZA PERSONALITÀ GIURIDICA, NON RESIDENTI  PERSONE FISICHE ESERCENTI ATTIVITÀ DI LAVORO AUTONOMO

 SOCIETÀ SEMPLICI  SOCIETÀ DI FATTO E ASSOCIAZIONI SENZA PERSONALITÀ GIURIDICA COSTITUITE TRA PERSONE FISICHE EQUIPARATE ALLE SOCIETÀ SEMPLICI 11

Aspetti generali dell’imposta

   ORGANI DELLO STATO, REGIONI, PROVINCE, COMUNI, COMUNITÀ MONTANE E LORO CONSORZI  TUTTE LE AMMINISTRAZIONI DELLO STATO COMPRESI GLI ISTITUTI SCOLASTICI ED UNIVERSITARI

AMMINISTRAZIONI DELLO STATO

 ISTITUTI AUTONOMI CASE POPOLARI E GLI ALTRI ENTI DI EDILIZIA POPOLARE  ENTI DEL SERVIZIO SANITARIO NAZIONALE  ALTRI

Sono invece esclusi: a. gli organismi di investimento collettivo del risparmio ad esclusione delle società di investimento a capitale variabile; b. i fondi pensione di cui al D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124; c. i gruppi economici di interesse europeo (GEIE) di cui al Decreto Legislativo 23 luglio 1991, n. 240, salvo quanto disposto espressamente nell’articolo 13, D.Lgs. n. 446/1997. d. i produttori agricoli titolari di reddito agrario (art. 32, TUIR), con volume d’affari annuo non superiore a € 7.000,00 così come uniformato dal D.L. n. 262/2006 (anche per i produttori agricoli operanti in Comuni montani); tale esclusione opera sempreché tali produttori non abbiano rinunciato al relativo regime di esonero ai fini IVA; e. i soggetti in procedura fallimentare senza esercizio provvisorio; f. coloro che conseguono redditi di natura occasionale, sia d’impresa che di lavoro autonomo, di cui all’art. 67, comma 1, lett. i) e l), TUIR; g. i soggetti che esercitano attività che danno luogo a redditi considerati di lavoro autonomo, ma non ricollegabili all’esercizio di arti e professioni. Sono da considerare tali i redditi derivanti:  dall’utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore, di opere dell’ingegno, di brevetti industriali e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, se non sono conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali;  dalle partecipazioni agli utili di cui all’art. 44, c. 1, lett. f), TUIR (vale a dire contratti di associazioni in partecipazione) quando l’apporto è costituito esclusivamente dalla prestazione di lavoro;  dall’attività di levata dei protesti esercitata dai segretari comunali;  dalle prestazioni sportive oggetto di contratto di lavoro autonomo;  dagli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società, associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica;  dalla collaborazione a giornali, riviste, enciclopedie e simili;   12

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

 dalla partecipazione a collegi e commissioni e da altri rapporti di collaborazione coordinata e continuativa; h. i soggetti che conseguono esclusivamente uno o più dei seguenti redditi:  fondiari, limitatamente al reddito dominicale dei terreni e a quello dei fabbricati;  diversi (ivi compresi quelli derivanti dall’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere), di lavoro dipendente ed assimilati e di capitale; i. gli incaricati alla vendita a domicilio soggetti alla ritenuta a titolo d’imposta;   j. le società semplici titolari di redditi derivanti dalla concessione in affitto di terreni e fabbricati.  Produttori agricoli (con volume d’a ari non superiore a € 7.000,00) Incaricati vendita a domicilio Redditi fondiari, diversi, di lavoro dipendente e assimilati, di capitale SOGGETTI ESCLUSI C.M. N. 141/1998

Società semplici che affittano terreni e fabbricati Redditi occasionali

   

Procedura fallimentare senza esercizio provvisorio Lavoro autonomo (non esercizio di arti e professioni)

La Corte di Cassazione tuttavia, in tempi recenti, ha iniziato a sostenere che lo svolgimento di un’attività produttiva di reddito d’impresa non presupponga l’automatica sussistenza del requisito dell’autonoma organizzazione con conseguente assoggettamento ad Irap. Nello stesso senso si esprime l’Agenzia delle Entrate che nelle istruzioni ai modelli IMPRENDITORI PRIVI IRAP elimina il concetto che il requisito dell’autonoma organizzazione è connaturato alla nozione d’impresa. DI AUTONOMA ORGANIZZAZIONE

Nella Circolare n. 45/2008, l’Agenzia delle Entrate ha affrontato il

ESCLUSI DA IRAP

problema dell’assoggettamento ad IRAP degli agenti di commercio, dei promotori finanziari e degli agenti assicurativi: in capo alle imprese, anche se di modeste dimensioni, sussiste il presupposto impositivo. Gli agenti di commercio non possono essere assimilati ai fini IRAP ai lavoratori autonomi. Le stesse considerazioni vengono fatte per promotori finanziari e agenti assicurativi. 13

Aspetti generali dell’imposta

  La Corte di Cassazione ha statuito che gli agenti di commercio e i promotori finanziari sono assoggettati all’IRAP esclusivamente qualora sussista la “autonoma organizzazione” dell’attività. In sostanza suddivide tra: 1. attività d’impresa “nella quale l’elemento organizzativo sarebbe «connaturato»”; 2. attività

di

lavoro

autonomo

che

invece

richiede

“un

accertamento caso per caso dell’esistenza di una «autonoma organizzazione»”; La Corte di Cassazione ha sancito con tanta chiarezza, il principio in base al quale i piccoli imprenditori sono esenti dall’imposizione IRAP. PICCOLI IMPRENDITORI PRIVI DI “AUTONOMA ORGANIZZAZIONE”

Il principio generale in base al quale il piccolo imprenditore non dev’essere dotato di autonoma organizzazione (requisito che dovrà essere provato dal contribuente stesso) conduce alla seguente sentenza della Corte di Cassazione: “in tema di Irap, l’esercizio dell’attività di piccolo imprenditore (nella specie, artigiano, tassista e coltivatore diretto) è escluso dall’applicazione dell’imposta soltanto qualora si tratti di attività non autonomamente organizzata”. L’Agenzia delle Entrate, afferma che: “Preso atto dell’orientamento ormai consolidato della Corte di Cassazione, non è ulteriormente sostenibile la tesi interpretativa dell’assoggettamento generalizzato ad IRAP degli esercenti arti e professioni”. Secondo l’Agenzia, si è in presenza di autonoma organizzazione quando ricorre almeno uno dei seguenti elementi:

PROFESSIONISTI CON MINIMA

1. impiego “in modo non occasionale, di lavoro altrui”; 2. utilizzo di “beni strumentali eccedenti, per quantità o valore”, le

STRUTTURA ORGANIZZATIVA

necessità minime per l’esercizio dell’attività. Uno degli elementi atti a individuare la sussistenza del requisito di autonoma organizzazione è l’impiego non occasionale di lavoratori dipendenti o di collaboratori a progetto. È da valutare anche l’affidamento a terzi di compiti relativi all’attività professionale (ciò può interessare un ingegnere che si avvale di alcuni colleghi per l’espletamento di parte di un incarico assunto direttamente dallo stesso) che deve essere valutato per la verifica del requisito in esame.

  14

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

Tuttavia l’Agenzia precisa che non rilevano invece: 1. le prestazioni di terzi estranee all’attività professionale (ad esempio l’attività di consulenza tributaria per un professionista che svolge un’altra attività); 2. l’attività del praticante in quanto essa è “funzionale alle esigenze formative del tirocinante”. Si sottolinea inoltre che l’Agenzia delle Entrate, con riferimento alla rilevanza ai fini IRAP dell’utilizzo di beni e servizi di terzi, si rifà alle argomentazioni della Corte di Cassazione la quale ha affermato che ai fini IRAP rileva: “la sussistenza di una organizzazione autonoma, restando indifferente il mezzo giuridico col quale quest’ultima è attuata (dipendenti ovvero società di servizi), che rende possibile lo svolgimento dell’attività dei professionisti, attraverso la disponibilità di beni strumentali, capitali e stabili forme di collaborazione, funzionali all’espletamento delle particolari incombenze; il che si realizza, come nel caso, con il contratto di outsourcing che impegna le parti a collaborare

affinché

la

clientela

percepisca

la

attività

come

organizzazione unitaria fornitrice di più servizi”. Un altro importante elemento rilevante ai fini dell’autonoma organizzazione riguarda la disponibilità di beni strumentali “eccedenti il minimo indispensabile per lo svolgimento dell’attività”. Vanno rilevati pertanto: 1.

i beni forniti da terzi a qualsiasi titolo;

2.

i beni il cui costo risulta interamente dedotto.

La stessa Corte di Cassazione ha ripetutamente affermato la sussistenza dell’autonoma organizzazione se il professionista dispone di uno studio attrezzato. L’Agenzia

delle

soddisfacimento

Entrate dei

tuttavia

seguenti

suggerisce

parametri

per

di

verificare essere

il

esclusi

dall’autonoma organizzazione:

1. nell’anno solare precedente: 1) ricavi ovvero compensi, ragguagliati ad anno, non superiori a € 30.000; 2) assenza di cessioni all’esportazione; 15

Aspetti generali dell’imposta

3) assenza di spese per lavoratori dipendenti, co.co.co. o lavoratori a progetto e di compensi ad associati in partecipazione con apporto di solo lavoro;

2. nel triennio solare precedente acquisti di beni strumentali, anche tramite appalto, locazione e leasing, per un ammontare complessivo non superiore a € 15.000,00. In ogni caso l’Agenzia afferma che, per verificare l’esenzione dall’Irap, l’Ufficio deve procedere: 

all’esame della dichiarazione dei redditi con particolare riferimento al quadro RE;



all’esame dei modelli relativi agli studi di settore con particolare riferimento al quadro A (personale), B (unità locale) ed E (beni strumentali). IRAP PER LAVORATORI AUTONOMI

AUTONOMA ORGANIZZAZIONE SE RICORRE UNO DEGLI ELEMENTI

IMPIEGO NON OCCASIONALE DI LAVORO ALTRUI

DISPONIBILITÀ DI BENI STRUMENTALI NON “MINIMALE”

Con Sentenza 25 luglio 2013, n. 18108, la Corte di Cassazione ha stabilito che beni strumentali di valore superiore a 15.000 euro non implicano necessariamente l’assoggettamento ad IRAP. Nel caso di specie, in riferimento all’attività di un medico, la Corte di Cassazione ha affermato che, ai fini dell’applicazione dell’imposta, la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 48/2008, secondo la quale sono “sufficienti per il prelievo fiscale beni strumentali di valore superiore ai 15.000 euro” non è rilevante. Infatti, secondo la Suprema Corte, l’applicazione dell’IRAP necessita un analitico esame delle spese affrontate dal contribuente con specifica considerazione delle esigenze di chi esercita l’attività medica, per cui sono indispensabili strumenti di una certa consistenza e caratteristiche.

16

s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

1.5. La base imponibile La base imponibile IRAP è determinata dal valore della produzione netta derivante dall’attività svolta in Italia nel territorio di una o più Regioni; la normativa prevede differenti modalità di calcolo della base imponibile a seconda del soggetto passivo interessato.

TRE METODI METODO DA BILANCIO METODO FISCALE

SOCIETÀ DI CAPITALI ED ENTI COMMERCIALI; IMPRESE INDIVIDUALI E SOCIETÀ DI PERSONE SU OPZIONE IMPRESE INDIVIDUALI, SOCIETÀ DI PERSONE

METODO ENTI NON COMMERCIALI RETRIBUTIVO AMMINISTRAZIONI PUBBLICHE

PER

L’ATTIVITÀ

ISTITUZIONALE

ED

Prima però di analizzare i vari metodi di determinazione del valore della produzione netta, si sottolineano alcuni principi generali valevoli indipendentemente dal metodo adottato. Tali principi che trovano riferimento in modo particolare al metodo da bilancio, risultano utili anche per la determinazione corretta della base imponibile per imprese individuali e società di persone. Per riassumere la situazione economica dell’azienda viene utilizzato lo schema di conto economico proposto dall’art. 2425 C.c. e che riproponiamo di seguito: SCHEMA DI CONTO ECONOMICO A

VALORE DELLA PRODUZIONE

B

COSTI DELLA PRODUZIONE DIFFERENZA TRA VALORI E COSTI DELLA PRODUZIONE (A – B) A e B = GESTIONE CARATTERISTICA E ACCESSORIA

C

PROVENTI E ONERI FINANZIARI

D

RETTIFICHE DI VALORE DI ATTIVITÀ FINANZIARIE

E

PROVENTI E ONERI STRAORDINARI

C e D = GESTIONE FINANZIARIA

E = GESTIONE STRAORDINARIA

RISULTATO PRIMA DELLE IMPOSTE (A – B +/- C +/- D +/- E)

17

Aspetti generali dell’imposta

  22 – IMPOSTE SUL REDDITO DELL’ESERCIZIO, CORRENTI, DIFFERITE ED ANTICIPATE 23 – UTILE (PERDITA) DELL’ESERCIZIO  Principio di competenza - Il principio di competenza consente di fermare annualmente la vita dell'impresa, di per sé in continuo movimento fino all’eventuale cessazione dell’attività, attribuendo a ciascuno il reddito che concorre a formarlo. L’effetto economico di ogni singolo fatto, quindi, sia esso un costo o un ricavo, deve essere attribuito nell’esercizio di realizzazione, indipendentemente dalla sua manifestazione finanziaria.  Principio di derivazione - Un altro importante principio è quello di derivazione. I componenti negativi e positivi che concorrono a formare la base imponibile delle società di capitali ed altri enti commerciali sono assunti al valore iscritto a Conto economico, senza considerare le variazioni fiscali previste dal TUIR. Possibile eccezione a questo principio è costituita dalle quote di ammortamento dei costi sostenuti per l’acquisizione dei marchi di impresa e a titolo di avviamento di cui alla voce B), numero 10, lettera a); ai sensi del riformato articolo 5, comma 3, tali quote, infatti, sono deducibili in misura non superiore ad un diciottesimo del costo, a prescindere dall’importo effettivamente imputato a Conto economico. Nel caso in cui il valore iscritto a Conto economico sia superiore al limite di un diciottesimo del costo (corrispondente al limite fiscale), lo stesso potrà essere dedotto in tale ammontare massimo.  Requisito dell’inerenza - Un altro requisito necessario alla redazione del bilancio è quello di inerenza. Secondo l’Amministrazione Finanziaria infatti è presupposto necessario per imputare a conto economico un determinato componente negativo di reddito.  Principio di correlazione - Il comma 4 del riformato articolo 5, D.Lgs. n. 446/1997 riguarda il principio di correlazione. Si ricorda che in base a tale principio anche talune componenti finanziarie e/o straordinarie possono essere rilevanti ai fini IRAP se correlate a voci del Conto economico rilevanti.

  18

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

METODI DI DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE Società di capitali e enti commerciali (imprese individuali e società di persone su opzione) Società di persone e imprenditori individuali Banche, enti e altre società finanziarie

Art. 5 D.Lgs. n. 446/1997

Art. 5-bis D.Lgs. n. 446/1997 Art. 6 D.Lgs. n. 446/1997

Imprese di assicurazione

Art. 7 D.Lgs. n. 446/1997

Professionisti ed artisti, anche in forma associata o di società semplice

Art. 8 D.Lgs. n. 446/1997 Art. 9 D.Lgs. n. 446/1997

Produttori agricoli in regime speciale Enti privati non commerciali e società ed enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato

Art. 10 D.Lgs. n. 446/1997

Organi e amministrazioni dello Stato, Regioni, Province, Comuni, Comunità montane e loro consorzi

Art. 10-bis D.Lgs. n. 446/1997

  METODI DI DETRMINAZIONE BASE IMPONIBILE

       

Metodo da bilancio (art. 5)

Metodo fiscale (art. 5-bis)

Metodo retributivo

     

Società di capitali

Enti commerciali

Imprese individuali

Società di persone

Enti non commerciali att. istituzionali

Amministrazioni Pubbliche

  METODO DA BILANCIO

Per le società di capitali e gli enti commerciali secondo il disposto articolo 5, D.Lgs. n. 446/1997, il valore della produzione netta imponibile è dato dalla differenza tra: VALORE DELLA PRODUZIONE: A.1 - ricavi delle vendite e delle prestazioni; A.2 - variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti; A.3 - variazioni dei lavori in corso su ordinazione; 19

Aspetti generali dell’imposta

  A.4 - incrementi di immobilizzazioni per lavori interni; A.5 - altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio; meno COSTI DELLA PRODUZIONE: B.6 - costi delle materie prime, sussidiarie, di consumo e merci; B.7 - costi per servizi; B.8 - costi per godimento di beni di terzi; B.10.a) - ammortamenti delle immobilizzazioni immateriali; B.10.b) - ammortamenti delle immobilizzazioni materiali; B.11 - variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci; B.14 - oneri diversi di gestione. Dai costi della produzione, di cui alla lettera B) dello schema di bilancio, vanno escluse determinate voci, di cui al: -

n. 9 – costi per il personale;

-

n. 10, lett. c) e d) - svalutazioni delle immobilizzazioni, dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide;

-

n. 12 - accantonamenti per rischi;

-

n. 13 - altri accantonamenti.

Da quanto emerge dal comma 3, art. 5, D.Lgs. n. 446/1997, vanno esclusi altresì: -

i costi del personale, anche se classificati in voci diverse da B.9;

-

i compensi dei collaboratori a progetto, occasionali e degli amministratori;

-

gli utili spettanti agli associati in partecipazione;

-

la quota interessi dei canoni di leasing, desunta dal contratto;

-

le perdite su crediti;

-

l’IMU.

Concorrono comunque alla formazione della base imponibile ex art. 5 anche i contributi erogati a norma di legge, nonché le plusvalenze e minusvalenze derivanti dalla cessione di immobili civili.  

METODO FISCALE  

L’articolo 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 invece, detta le linee del “metodo fiscale” mediante il quale le società di persone e le imprese individuali calcolano la loro base imponibile IRAP. L’utilizzo di detto metodo: a) è obbligatorio per le società di persone ed imprese individuali in regime di contabilità ordinaria che non abbiano optato per la determinazione della base imponibile secondo

  20

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

le norme dettate per le società di capitali e gli altri enti commerciali (metodo “da bilancio”); b) è obbligatorio per le società di persone ed imprese individuali in regime di contabilità semplificata. Come noto, è prevista la facoltà per le società di persone e le ditte individuali (in contabilità ordinaria) di optare per la determinazione della base imponibile Irap secondo le modalità previste per le società di capitali. Per l’applicazione del metodo da bilancio si doveva dare comunicazione con trasmissione in via telematica all’Agenzia delle Entrate, entro 60 giorni dall’inizio del periodo d’imposta per il quale si esercita l’opzione (entro il 1° marzo) utilizzando il modello approvato con Provvedimento 31 marzo 2008. Con la modifica apportata dal comma 4, articolo 16, D.Lgs. n. 175/2014 la comunicazione, viene effettuata con la dichiarazione presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione. Come confermato con Circolare 30 dicembre 2014, n. 31, la nuova modalità di comunicazione va espressa con la dichiarazione IRAP. A questo scopo nella Sezione VII “Opzioni” del quadro IS sarà necessario nel rigo IS35 barrare la casella “Opzione” o “Revoca” per comunicare l’opzione o la revoca per la determinazione della base imponibile utilizzando il metodo da bilancio relativamente al periodo d’imposta 2015.

L’opzione è irrevocabile per tre periodi di imposta, al termine dei quali sarà considerata tacitamente rinnovata per un altro triennio se l’impresa non opterà per la determinazione della base imponibile con il metodo fiscale. Anche quest’ultima opzione avrà durata minima di tre esercizi e seguirà le norme del rinnovo tacito. Ai fini della determinazione della base imponibile IRAP, le imprese agricole (persone fisiche e società semplici), titolari di reddito agrario di cui all’art. 32, TUIR, possono ora utilizzare uno dei seguenti metodi alternativi di cui al D.Lgs. n. 446/97: a) metodo c.d. “naturale”, ex art. 9, comma 1; b) a valori di bilancio, ex art. 5; c) a valori fiscali, ex art. 5-bis. In definitiva, con detto metodo, il valore della produzione è determinato considerando i ricavi ed i costi al loro “valore fiscale”, ossia in ammontare pari a quello rilevante secondo la normativa delle imposte sui redditi.

21

Aspetti generali dell’imposta

  RICAVI:  ricavi di cui all’articolo 85, lettere a), b), f) e g) del TUIR: 

corrispettivi per cessioni di beni e prestazioni di servizi;



corrispettivi per cessioni di materie prime, sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi i beni strumentali, acquistati/prodotti per essere immessi nel processo produttivo;



indennità ottenute a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni di cui ai punti precedenti contributi in denaro, ovvero valore normali dei contributi in natura, spettanti in base a contratto;

 variazioni delle rimanenze finali: 

di beni, di materie prime, sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, acquistati/prodotti per essere immessi nel processo produttivo (articolo 92, TUIR) di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (articolo 93, TUIR); meno

COSTI: 

costi delle materie prime, sussidiarie e di consumo;



costi delle merci;



costi dei servizi;



ammortamenti;



canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali.

Non sono deducibili ai fini IRAP, anche per le imprese individuali e le società di persone:

1. i costi del personale dipendente ed assimilato; 2. i compensi dei collaboratori a progetto, occasionali e degli amministratori; 3. gli utili spettanti agli associati in partecipazione; 4. la quota interessi dei canoni di leasing, desunta dal contratto; 5. le perdite su crediti; 6. l’IMU. Concorrono alla formazione della base imponibile anche i contributi erogati a norma di legge, ad eccezione di quelli correlati a costi indeducibili. I componenti rilevanti ai fini IRAP vanno assunti secondo le regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione previste ai fini fiscali.

  22

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

METODO RETRIBUTIVO Gli Enti non commerciali per quanto riguarda l’attività istituzionale e le Amministrazioni Pubbliche determinano la base imponibile con il metodo retributivo. Tale metodo viene utilizzato, in modo particolare da: 

enti privati non commerciali;



società ed enti non residenti;



organi dello Stato e Amministrazioni Pubbliche;

Tali soggetti svolgono attività “mista” (commerciale ed istituzionale): a) per gli enti privati non commerciali trovano applicazione le regole proprie delle società di capitali ed enti commerciali e quindi, in sostanza, la base imponibile IRAP è determinata con il metodo da bilancio (art. 5) per l’attività commerciale; b) per gli organi dello Stato e Amministrazioni Pubbliche detto metodo (art. 5) è applicato per opzione. Per la determinazione della base imponibile con il metodo retributivo, si sommeranno: 

le

retribuzioni

spettanti

al

personale

dipendente,

secondo

il

criterio

di

competenza/cassa, coincidenti con l’imponibile previdenziale (non l’intero costo del lavoro come per le imprese ed i lavoratori autonomi); 

i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente (art. 50, TUIR), escluse le remunerazioni dei sacerdoti e gli assegni ad esse equiparati;



i compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale, esclusi quelli corrisposti a fronte di obblighi di fare, non fare o permettere (art. 67, comma 1, lettera l), TUIR).

1.6. Opzione Irap per l’applicazione del metodo “da bilancio” Come abbiamo visto la Finanziaria 2008 ha riscritto le regole di determinazione della base imponibile IRAP, distinguendo le modalità di determinazione dell’imposta a seconda che il soggetto passivo sia una società di capitali/ente commerciale trovando applicazione nel metodo da bilancio, ex art. 5 oppure un’impresa individuale/società di persone trovando applicazione nel metodo fiscale, art. 5-bis. Le persone fisiche esercenti attività commerciali di cui all’art. 55 del TUIR, che adottano il regime di contabilità ordinaria, possono comunque optare per la determinazione del valore della produzione netta secondo le regole previste per le società di capitali.

23

Aspetti generali dell’imposta

  L’articolo 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997, è stato modificato ad opera dell’art. 16, comma 4, D.Lgs. 21 novembre 2014, n. 175. Il citato disposto normativo, in particolare, ha previsto che, a decorrere dal periodo d’imposta 2015, l’opzione per la determinazione della base imponibile IRAP con il metodo “da bilancio” (nonché la revoca dell’opzione precedentemente espressa) va esercitata direttamente nella dichiarazione IRAP presentata nel periodo di imposta a decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione e non più, pertanto, entro il 1° marzo dell’anno di riferimento mediante l’apposito modello approvato con Provvedimento 31 marzo 2008. In particolare l’articolo 5-bis, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997 a seguito delle modifiche apportate dal D.Lgs. n. 175/2014: “2. I soggetti di cui al comma 1, in regime di contabilità ordinaria, possono optare per la determinazione del valore della produzione netta secondo le regole di cui all’articolo 5. L’opzione è irrevocabile per tre periodi d’imposta e deve essere comunicata con la dichiarazione IRAP presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione. Al termine del triennio l’opzione si intende tacitamente rinnovata per un altro triennio a meno che l’impresa non opti, secondo le modalità e i termini fissati dallo stesso provvedimento direttoriale, per la determinazione del valore della produzione netta secondo le regole del comma 1; anche in questo caso, l’opzione è irrevocabile per un triennio e tacitamente rinnovabile”. L’opzione per la determinazione della base imponibile IRAP secondo i valori di bilancio può essere esercitata dalle: - persone fisiche esercenti attività commerciali di cui all’art. 55, TUIR; - società in nome collettivo e in accomandita semplice e quelle ad esse equiparate a norma dell’art. 5, comma 3, TUIR; SOGGETTI INTERESSATI

in regime di contabilità ordinaria. Gli enti non commerciali non sono interessati all’opzione, infatti, qualora esercitino anche attività commerciali, la base imponibile IRAP relativa a queste è determinata secondo le disposizioni dell’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997, ovvero secondo le regole delle società di capitali, fatte salve ipotesi di determinazione forfettaria. A decorrere dal periodo d’imposta 2015, l’opzione o la revoca per la determinazione dell’IRAP secondo il metodo

MODALITÀ DELL’OPZIONE

“da bilancio” va comunicata nella dichiarazione presentata nel periodo di imposta a decorrere dal quale si intende esercitare/revocare l’opzione.

  24

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

L’articolo 16, D.Lgs. n. 175/2014, ha infatti semplificato le modalità di adesione ai seguenti regimi fiscali opzionali: 

tassazione per trasparenza;



consolidato nazionale;



tonnage tax,



determinazione del valore netto della produzione ai fini IRAP ex art. 5, D.Lgs. n. 446/1997.

Tali opzioni non dovranno essere esercitate con una specifica comunicazione, ma direttamente in sede di presentazione: -

della dichiarazione dei redditi, per quanto riguarda l’opzione per la trasparenza, il consolidato nazionale e la tonnage tax. A tal fine, i modelli dichiarativi sono stati implementati del nuovo quadro OP;

-

ovvero della dichiarazione IRAP, per quanto riguarda l’opzione delle società di persone e imprese individuali per il metodo “da bilancio”.

A tal fine, nel quadro IS, è stato inserito il nuovo rigo IS35 “Società di persone e imprese individuali (art. 5 bis, comma 2, D.Lgs n. 446)”. Con riferimento al periodo di imposta 2015, la compilazione di tale rigo permette, con la barratura dell’apposita casella: 

“opzione” di optare per il metodo “da bilancio”;



“revoca” di revocare l’opzione precedentemente esercitata.

 

 

La nuova modalità di opzione si applica “a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014” ovvero, per la generalità dei soggetti, dal 2015. Fino al 2014, l’opzione doveva essere esercitata presentando all’Agenzia

delle

Entrate

l’apposito

modello,

approvato

con

Provvedimento 31 marzo 2008, entro 60 giorni dall’inizio del periodo d’imposta per il quale si intendeva esercitare l’opzione/revoca (ovvero, per i soggetti “solari” entro il 1° marzo dell’anno di riferimento). Ora, le nuove modalità di opzione implicano che il nuovo termine entro cui è possibile optare diviene il 30 settembre (sempre per i soggetti “solari”). 25

Aspetti generali dell’imposta

  

l’opzione è irrevocabile per tre periodi d’imposta, al termine dei quali si intende tacitamente rinnovata;



in caso di revoca dell’opzione precedentemente comunicata, è obbligatoria la determinazione dell’IRAP con il metodo fiscale

CONDIZIONI

per almeno un triennio; 

per effetto del vincolo triennale dell’opzione, il contribuente è obbligato a mantenere per lo stesso periodo il regime di contabilità ordinaria.

  VALUTAZIONI DI CONVENIENZA La convenienza ad optare o meno per la determinazione della base imponibile IRAP sulla base dei valori da bilancio, dipende sostanzialmente dalle caratteristiche dell’impresa in esame. Non hanno alcuna influenza sulla scelta dell’opzione: 

i compensi amministratori, per i collaboratori a progetto, occasionali;



i costi del personale dipendente ed assimilato (anche se classificati in voci diverse dalla B.9);



gli utili spettanti agli associati in partecipazione;



la quota degli interessi dei canoni di leasing;



le perdite su crediti;



l’IMU;



l’ammortamento dell’immobile relativamente alla quota riferita al terreno (Circolari Agenzia delle Entrate n. 36/2009, n. 38/2010 e istruzioni ai modelli IRAP).

Concorrono in ogni caso alla formazione del valore della produzione i maggiori ricavi derivanti all’adeguamento agli studi di settore, come stabilito dall’art. 2, D.P.R. n. 195/99. Gli elementi che invece influiscono sulla scelta sono dati dall’entità di costi/spese per i quali, a fronte di un’integrale rilevanza civilistica, è prevista una deducibilità parziale in ambito fiscale, quali ad esempio: - l’ammortamento e le spese riferite alle autovetture; - le spese telefoniche; - le spese di rappresentanza; - le manutenzioni e riparazioni eccedenti il 5%; - sono deducibili gli oneri diversi di gestione iscritti alla voce B.14 del Conto economico; - i canoni di leasing sono deducibili a prescindere dalla durata del contratto, se non inferiore a quella minima prevista ai fini fiscali dall’art. 102, TUIR;   26

 

 

  s

Capitolo 1 - Aspetti generali dell’imposta 

- con riguardo agli immobili-patrimonio, i relativi ricavi/costi rilevano sulla base di quanto imputato a Conto economico e non invece secondo le risultanze catastali utilizzabili nel caso di applicazione del metodo fiscale; - le plus/minusvalenze rilevano per l’intero ammontare, a prescindere dall’eventuale rateizzazione fiscale. Con riferimento alle citate spese a deducibilità limitata l’impatto sulla convenienza è facilmente prevedibile e quantificabile e pertanto è verosimile che l’opzione per il metodo di bilancio risulti conveniente. Diversamente per le plus/minusvalenze la cui “presenza” non è prevedibile (tenuto conto anche del vincolo triennale dell’opzione) e il cui ammontare potrebbe essere significativo, la valutazione della convenienza non offre un elemento di certezza. Il trattamento delle plusvalenze e minusvalenze è differenziato come segue:

PLUS/MINUSVALENZE

RILEVANZA AI FINI IRAP RISULTANO “RILEVANTI AI FINI IRAP (CIOE’ TASSABILI E DEDUCIBILI);  SIA QUELLE ORDINARIE (voce A.5/B.14 di Conto economico);

DA CESSIONE BENI STRUMENTALI

 CHE QUELLE STRAORDINARIE (voce E.20/E.21 di Conto economico). SONO INVECE IRRILEVANTI AI FINI IRAP LE PLUS/MINUSVALENZE CHE EMERGONO IN SEDE DI VALUTAZIONE CIVILISTICA DEI BENI STRUMENTALI.

DA CESSIONE

RISULTANO “RILEVANTI” AI FINI IRAP (CIOÈ TASSABILI E DEDUCIBILI).

DI IMMOBILI

SI TRATTA DEGLI IMMOBILI AD USO ABITATIVO CHE, AI FINI

PATRIMONIO

REDDITUALI, SONO DISCIPLINATI DALL’ART. 90 DEL TUIR.

DA CESSIONE D’AZIENDA VALORE DELLA PRODUZIONE

SONO IRRILEVANTI AI FINI IRAP (C.M. 27/2009).

BENI STRUMENTALI

A VALORI DI BILANCIO A VALORI FISCALI

IMMOBILI

CESSIONE

PATRIMONIO

D’AZIENDA

RILEVA

NON RILEVA MAI

NON RILEVA

  La società Beta snc, in contabilità ordinaria, presenta al 31 dicembre 2015 la seguente situazione: A.1 Ricavi delle vendite e delle prestazioni € 1.400.000 A.5 Altri ricavi e proventi (plusvalenza cessione immobile) € 170.000 B.6 Costi per materie prime, sussidiarie e merci € 700.000 27

Aspetti generali dell’imposta

  B.7 Costi per servizi € 75.000 B.9 Costi per il personale € 100.000 B.10 Ammortamenti € 28.000 B.14 Oneri diversi di gestione € 8.500. Inoltre bisogna tener presente che: - nella voce B.7 vi sono costi pari a € 58.000 totalmente deducibili ai fini fiscali e spese telefoniche pari a € 17.000; - non vi sono costi riferiti ad autovetture a deducibilità limitata, né altri costi parzialmente deducibili ai fini fiscali. Pertanto, mettendo a confronto i due metodi di determinazione della base imponibile IRAP risulterà: METODO A VALORI DI BILANCIO Ricavi delle vendite e delle prestazioni Plusvalenza cessione immobile Costi per materie prime, sussidiarie e merci

METODO A VALORI FISCALI

1.400.000

1.400.000

170.000

---

700.000

700.000 (17.000 x 80%) + 58.000 =

Costi per servizi

75.000

Costi per il personale

---

---

Ammortamenti

28.000

28.000

Oneri diversi di gestione

8.500

---

BASE IMPONIBILE IRAP

418.500

600.400

71.600

Da quanto sopra risulta evidente la convenienza, qualora la società preveda di cedere il bene nel triennio 2015–2017, a determinare la base imponibile a valori fiscali. Diversamente, in assenza della plusvalenza, la Beta snc ha convenienza ad esercitare l’opzione in quanto risultano integralmente deducibili: -

le spese telefoniche, pari a € 17.000 (mentre a valori fiscali sarebbero deducibili € 13.600 ossia l’80% di € 17.000);

-

gli oneri diversi di gestione, pari a € 8.500 (indeducibili a valori fiscali).

Pertanto, si può assumere che in linea generale, qualora si preveda di non realizzare plusvalenze nel triennio 2015 – 2017 derivanti dalla cessione di beni strumentali, l’opzione per il metodo da bilancio risulta vantaggiosa.

  28

 

 

  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

2. DICHIARAZIONE IRAP 2.1. Presentazione della dichiarazione La dichiarazione Irap, ai sensi dell’articolo 1, comma 52, della Legge Finanziaria n. 244 del 27 dicembre 2007 (Legge Finanziaria 2008), non deve essere più presentata in forma unificata, ovvero aggregata al Modello Unico, e deve essere presentata da tutti i soggetti Irap, in base alle disposizioni contenute nel decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze dell’11 settembre 2008, esclusivamente per via telematica.

PRESENTAZIONE DICHIARAZIONE IRAP ESCLUSIVAMENTE

IN FORMA AUTONOMA

IN VIA TELEMATICA

Pertanto, la dichiarazione presentata tramite un ufficio postale da parte dei contribuenti obbligati alla presentazione per via telematica è da ritenersi non redatta in conformità al modello approvato e, conseguentemente, si rende applicabile la sanzione da 258 a 2.065 euro (cfr. circolare n. 54/E del 19 giugno 2002). Le persone fisiche (imprenditori, esercenti arti e professioni, ecc.) presentano la dichiarazione IRAP relativa al periodo d’imposta 2014 in forma autonoma, esclusivamente telematica, utilizzando i nuovi modelli approvati con Provvedimento 30 gennaio 2015 (Mod. IRAP 2015). I soggetti diversi dalle persone fisiche, con periodo d’imposta chiuso anteriormente al 31 dicembre 2014, devono utilizzare il modello IRAP/2014 approvato per il 2013.

La dichiarazione IRAP va presentata anche dai soggetti in liquidazione volontaria. La dichiarazione da presentare per via telematica all’Agenzia delle Entrate può essere trasmessa: a) direttamente; b) tramite intermediari abilitati.

29

Dichiarazione Irap

  PRESENTAZIONE TELEMATICA DIRETTA I soggetti che predispongono la propria dichiarazione possono scegliere di trasmetterla direttamente, senza avvalersi di un intermediario abilitato.  qualora sussista l’obbligo di presentare la dichiarazione dei sostituti d’imposta (Mod. 770 semplificato o ordinario), in relazione SERVIZIO TELEMATICO ENTRATEL

a un numero di soggetti superiore a venti;  se il sostituto d’imposta si avvale della facoltà di inviare separatamente le comunicazioni dei dati relativi alle certificazioni di lavoro dipendente e di lavoro autonomo, qualora una delle due parti contenga più di 20 comunicazioni.  qualora sussista l’obbligo di presentare la dichiarazione dei sostituti d’imposta in relazione a un numero di soggetti non superiore a venti;

SERVIZIO TELEMATICO FISCONLINE

 pur avendo l’obbligo di presentare telematicamente le altre dichiarazioni previste dal D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, e successive modificazioni (es. dichiarazione ai fini dell’imposta del valore aggiunto), non sono tenuti a presentare la dichiarazione dei sostituti d’imposta.

La dichiarazione si considera presentata nel giorno in cui si è conclusa la ricezione dei dati da parte dell’Agenzia delle Entrate. La prova della presentazione della dichiarazione è data dalla comunicazione rilasciata dall’Agenzia delle Entrate che ne attesta l’avvenuto ricevimento. PRESENTAZIONE TELEMATICA DIRETTA

     

La dichiarazione si considera presentata

Prova della presentazione

     

Il giorno di ricezione da parte dell’Agenzia delle Entrate

Comunicazione rilasciata dall’Agenzia delle Entrate

   

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  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

Secondo quanto previsto dal Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 10 giugno 2009, i soggetti diversi dalle persone fisiche effettuano la trasmissione telematica della presente dichiarazione tramite i propri gestori incaricati, i cui nominativi vengono comunicati: a) per via telematica, tramite il proprio rappresentante legale, abilitato ai servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate; b) con modalità cartacea, presentando la relativa richiesta di inserimento, redatta sull’apposita modulistica, all’ufficio dell’Agenzia delle Entrate che ha rilasciato l’abilitazione, se l’utente è già abilitato, ovvero presso qualsiasi ufficio della regione in cui l’ente ha il proprio domicilio fiscale, se l’utente non è ancora abilitato; la richiesta può essere presentata sia dal rappresentante legale che dal rappresentante negoziale. ABILITAZIONE ENTRATEL

     

PRIMA FASE

SECONDA FASE

       

Richiesta codice pre-iscrizione (on line)

Domanda abilitazione (presentazione modello cartaceo)

Comunicazione “Gestori incaricati” (on line o con modulo cartaceo allegato o domanda di abilitazione)

  I gestori incaricati designati con le modalità sopra descritte possono, in via eventuale, nominare altri operatori incaricati di utilizzare i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate in nome e per conto del soggetto diverso dalla persona fisica. I gestori incaricati effettuano tale comunicazione esclusivamente per via telematica e per questo devono possedere valida abilitazione al canale Entratel o Fisconline. PRESENTAZIONE TELEMATICA TRAMITE INTERMEDIARI ABILITATI Gli intermediari abilitati sono obbligati a trasmettere all’Agenzia delle Entrate per via telematica, avvalendosi del servizio telematico Entratel, sia le dichiarazioni da loro predisposte per conto del dichiarante sia le dichiarazioni predisposte dal contribuente per le quali hanno assunto l’impegno della presentazione per via telematica. Nel caso in cui la dichiarazione sia stata predisposta da un intermediario non abilitato alla trasmissione telematica, il dichiarante ne curerà l’inoltro all’Agenzia delle Entrate mediante invio diretto ovvero tramite un intermediario abilitato che assumerà l’impegno a trasmettere la dichiarazione consegnatagli esclusivamente nei confronti del singolo dichiarante. 31

Dichiarazione Irap

  L’accettazione delle dichiarazioni predisposte dal contribuente è facoltativa e l’intermediario del servizio telematico può richiedere un corrispettivo per l’attività prestata.

Intermediari abilitati Gli incaricati della trasmissione telematica delle dichiarazioni mediante il servizio telematico Entratel sono:  gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti, degli esperti contabili e dei consulenti del lavoro;  gli iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli dei periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio per la subcategoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o economia e commercio o equipollenti o di diploma di ragioneria;  gli iscritti negli albi degli avvocati;  gli iscritti nel registro dei revisori contabili di cui al D.Lgs. 21 gennaio 1992, n. 88;  le associazioni sindacali di categoria tra imprenditori di cui all’art. 32, comma 1, lett. a), b) e c) del D.Lgs. n. 241 del 1997;  associazioni che raggruppano prevalentemente soggetti appartenenti a minoranze etnico-linguistiche;  i Caf – dipendenti;  i Caf – imprese;  coloro che esercitano abitualmente l’attività di consulenza fiscale;  gli iscritti negli albi dei dottori agronomi e dei dottori forestali, degli agrotecnici e dei periti agrari;  gli studi professionali e le società di servizi in cui almeno la metà degli associati o più della metà del capitale sociale sia posseduto da soggetti iscritti in alcuni albi, collegi o ruoli, come specificati dal decreto dirigenziale 18 febbraio 1999. Con Provvedimento 11 giugno 2012, il Direttore dell’Agenzia delle Entrate ha incluso anche i notai tra i soggetti incaricati della trasmissione telematica di cui all’art. 3, comma 3, lett. e), D.P.R. n. 322/1998, ampliando di fatto la lista di coloro che possono trasmettere in via telematica i dati contenuti nelle dichiarazioni.

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  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

Nell’ambito del gruppo la trasmissione telematica delle dichiarazioni dei soggetti appartenenti al gruppo stesso, nel quale almeno una società o ente sia obbligato alla presentazione delle dichiarazioni per via telematica, può essere effettuata da uno o più soggetti dello stesso gruppo esclusivamente attraverso il servizio telematico Entratel. Si considerano appartenenti al gruppo l’ente (anche non commerciale) o la società (anche di persone) controllante e le società controllate. Si considerano controllate le società per azioni, in accomandita per azioni e a responsabilità limitata le cui azioni o quote sono possedute dall’ente o società controllante o tramite altra società controllata da questo per una percentuale superiore al 50 per cento del capitale fin dall’inizio del periodo d’imposta precedente. Tale disposizione si applica, in ogni caso “alle società e agli enti tenuti alla redazione del bilancio consolidato ai sensi del D.Lgs. 9 aprile 1991, n. 127 e del D.Lgs. 27 gennaio 1992, n. 87 e alle imprese soggette all’imposta sul reddito delle società (IRES) indicate nell’elenco di cui al comma 2, lett. a), dell’articolo 38 del predetto decreto n. 127 del 1991 e nell’elenco di cui al comma 2, lett. a), dell’articolo 40 del predetto decreto n. 87 del 1992”. La società del gruppo può effettuare la presentazione per via telematica delle dichiarazioni delle altre società che appartengono al medesimo gruppo per le quali assume l’impegno alla presentazione della dichiarazione. Possono altresì avvalersi delle stesse modalità di presentazione telematica le società appartenenti al medesimo gruppo che operano come rappresentanti fiscali di società estere, ancorché queste ultime non appartengano al medesimo gruppo. È possibile presentare, contemporaneamente o in momenti diversi, alcune dichiarazioni direttamente e altre tramite le società del gruppo o un intermediario. Le società e gli enti che assolvono all’obbligo di presentazione per via telematica rivolgendosi a un intermediario abilitato o a una società del gruppo non sono tenuti a richiedere l’abilitazione alla trasmissione telematica. Per incaricare un’altra società del gruppo della presentazione telematica della propria dichiarazione, la società deve consegnare la sua dichiarazione, debitamente sottoscritta, alla società incaricata; quest’ultima società dovrà osservare tutti gli adempimenti previsti per la presentazione telematica da parte degli intermediari abilitati e descritti nel paragrafo seguente. Le società accedono ai servizi telematici sempre tramite i gestori incaricati e/o gli operatori incaricati a operare in nome e per conto delle medesime con le modalità sopra illustrate.

33

Dichiarazione Irap

  Documentazione che l’intermediario deve rilasciare al dichiarante L’intermediario abilitato, compresa la società del gruppo incaricata della trasmissione telematica, deve: 

rilasciare al dichiarante, contestualmente alla ricezione della dichiarazione o dell’assunzione dell’incarico per la sua predisposizione, l’impegno di presentare per via telematica all’Agenzia delle Entrate i dati in essa contenuti, precisando se la dichiarazione

gli

è

stata

consegnata

già

compilata

o

verrà

predisposta

dall’intermediario; 

detto impegno dovrà essere datato e sottoscritto dall’intermediario medesimo o dalla società del gruppo, seppure rilasciato in forma libera. La data di tale impegno, unitamente alla personale sottoscrizione e all’indicazione del proprio codice fiscale, dovrà essere successivamente riportata nello specifico riquadro “Impegno alla presentazione telematica” posto nel frontespizio della dichiarazione per essere acquisita per via telematica dal sistema informativo centrale;



rilasciare altresì al dichiarante, entro 30 giorni dal termine previsto per la presentazione della dichiarazione per via telematica, l’originale della dichiarazione i cui dati sono stati trasmessi per via telematica, redatta su modello conforme a quello approvato dall’Agenzia delle Entrate, debitamente sottoscritta dal contribuente, unitamente a copia della comunicazione della medesima Agenzia che ne attesti l’avvenuto ricevimento.

 

Detta comunicazione è prova per il dichiarante di avvenuta presentazione della dichiarazione e dovrà essere conservata dal medesimo, unitamente all’originale della dichiarazione d alla restante documentazione per il periodo previsto dall’articolo 43 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 in cui possono essere effettuati i controlli da parte dell’Amministrazione Finanziaria.



conservare copia delle dichiarazioni trasmesse, anche avvalendosi di supporti informatici, per lo stesso periodo previsto dall’articolo 43 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, ai fini dell’eventuale esibizione all’Amministrazione Finanziaria in sede di controllo.

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  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

Responsabilità dell’intermediario In caso di tardiva od omessa trasmissione delle dichiarazioni, è prevista a carico degli intermediari una sanzione amministrativa da € 516 a € 5.164 (art. 7-bis del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241) con riferimento alla quale deve ritenersi consentito il ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997, secondo le modalità da ultimo chiarite con la circolare 52/E del 27 settembre 2007. È prevista altresì la revoca dell’abilitazione quando nello svolgimento dell’attività di trasmissione delle dichiarazioni vengono commesse gravi o ripetute irregolarità, ovvero in presenza di provvedimenti di sospensione irrogati dall’ordine di appartenenza del professionista o in caso di revoca dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività da parte dei centri di assistenza fiscale.

Il contribuente dovrà pertanto verificare il puntuale rispetto dei suddetti adempimenti da parte dell’intermediario, segnalando eventuali inadempienze al competente Ufficio dell’Agenzia delle Entrate e rivolgersi eventualmente ad altro intermediario per la trasmissione telematica della dichiarazione per non incorrere nella violazione di omissione della dichiarazione. Per la conservazione dei documenti informatici rilevanti ai fini delle disposizioni tributarie, occorre osservare le modalità previste dal decreto ministeriale 23 gennaio 2004 e le procedure contemplate nella delibera CNIPA n. 11 del 19 febbraio 2004. Più precisamente, è necessario che detti documenti siano memorizzati su supporto informatico, di cui sia garantita la leggibilità nel tempo purché sia assicurato l’ordine cronologico e non vi sia soluzione di continuità per ciascun periodo d’imposta; inoltre, devono essere consentite le funzioni di ricerca e di estrazione delle informazioni dagli archivi informatici in relazione al cognome, al nome, alla denominazione, al codice fiscale, alla partita IVA, alla data o associazioni logiche di questi ultimi. Tale procedura di conservazione termina con la sottoscrizione elettronica e l’apposizione della marca temporale.

Conservazione copie Il contribuente e l’intermediario devono conservare copia delle dichiarazioni trasmesse, anche su supporti informatici, fino al 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Il suddetto termine si allunga di un anno nel caso in cui la dichiarazione non sia stata inviata. I termini sono raddoppiati in caso di violazioni che comportino l’obbligo di denuncia ai sensi dell’art. 331 c.p.p. per uno dei reati previsti dal D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74.

35

Dichiarazione Irap

  TERMINI DI CONSERVAZIONE DICHIARAZIONI

FINO AL 31 DICEMBRE DEL

DICHIARAZIONE INVIATA

4° ANNO SUCCESSIVO

DICHIARAZIONE NON INVIATA

5° ANNO SUCCESSIVO

IN PRESENZA DI UN REATO CON DICHIARAZIONE INVIATA

8° ANNO SUCCESSIVO

IN PRESENZA DI UN REATO CON DICHIARAZIONE NON INVIATA

10° ANNO SUCCESSIVO

In caso di conservazione su supporti informatici, occorre osservare le modalità previste dal decreto ministeriale 23 gennaio 2004 e le procedure contemplate nella delibera CNIPA n. 11 del 19 febbraio 2004. Più precisamente, è necessario che:  detti documenti siano memorizzati su supporto informatico, di cui sia garantita la leggibilità nel tempo;  sia assicurato l’ordine cronologico e non vi sia soluzione di continuità per ciascun periodo d’imposta;  siano consentite le funzioni di ricerca e di estrazione delle informazioni dagli archivi informatici in relazione al cognome, al nome, alla denominazione, al codice fiscale, alla partita IVA, alla data o associazioni logiche di questi ultimi;  la procedura di conservazione termini con la sottoscrizione elettronica e l’apposizione della marca temporale. Comunicazione di avvenuta presentazione della dichiarazione La comunicazione dell’Agenzia delle Entrate attestante l’avvenuta presentazione della dichiarazione inviata per via telematica è trasmessa telematicamente all’utente che ha effettuato l’invio (contribuente o intermediario abilitato). Tale comunicazione, consultabile attraverso il servizio telematico utilizzato per la trasmissione della dichiarazione (Entratel o Fisconline), resta disponibile per trenta giorni dalla sua emissione. Trascorso tale periodo la comunicazione può essere richiesta (sia dal contribuente che dall’intermediario) a qualunque Ufficio dell’Agenzia delle Entrate senza limiti di tempo. In relazione poi alla verifica della tempestività delle dichiarazioni presentate per via telematica, si considerano tempestive le dichiarazioni trasmesse entro i termini previsti dal D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, e successive modificazioni, ma scartate dal servizio telematico, purché ritrasmesse entro i cinque giorni lavorativi successivi alla data di emissione della comunicazione dell’Agenzia delle Entrate che attesta il motivo dello scarto.

  36

 

 

  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

TERMINI DI PRESENTAZIONE In base al citato decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze dell’11 settembre 2008, la dichiarazione IRAP deve essere presentata entro i termini previsti dal regolamento di cui al D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, e successive modificazioni. In particolare: • per le persone fisiche, le società semplici, le società in nome collettivo e in accomandita semplice, nonché per le società ed associazioni a esse equiparate ai sensi dell’articolo 5 del Tuir, il termine è fissato al 30 settembre dell’anno successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta; • per i soggetti all’imposta sul reddito delle società di cui all’articolo 73, comma 1, del Tuir, nonché per le amministrazioni pubbliche di cui alla lettera e-bis) dell’articolo 3, il termine è fissato nell’ultimo giorno del nono mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta.



PERSONE FISICHE

ENTRO IL 30 SETTEMBRE



SOCIETÀ SEMPLICI

2015



SOCIETÀ

(ANNO SUCCESSIVO A TRASMISSIONE TELEMATICA MODELLO IRAP

COLLETTIVO

QUELLO DI CHIUSURA DEL PERIODO DI IMPOSTA).

IN

NOME E

IN

ACCOMANDITA SEMPLICE 

SOCIETÀ E ASSOCIAZIONI A ESSE EQUIPARATE



AI SENSI DELL’ART. 5 DEL TUIR

ENTRO L’ULTIMO GIORNO DEL NONO MESE SUCCESSIVO A QUELLO DI

- SOGGETTI IRES - PUBBLICHE AMMINISTRAZIONI

CHIUSURA DEL PERIODO DI IMPOSTA

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Dichiarazione Irap

 

2.2. Termini e modalità di versamento Il versamento dell’IRAP è effettuato a ciascuna Regione sulla base della dichiarazione e l’imposta viene riscossa secondo le modalità e nei termini previsti per le imposte sui redditi. Ai sensi dell’articolo 17 del D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435, i versamenti a saldo risultanti dalla dichiarazione, compresi quelli relativi al primo acconto IRAP, devono essere eseguiti:  entro il 16 giugno dell’anno di presentazione della dichiarazione stessa, da parte delle persone fisiche e delle società o associazioni di cui all’articolo 5 del Tuir;  entro il giorno 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta, da parte degli altri soggetti diversi da quelli di cui al punto precedente. TERMINI DI VERSAMENTO IN CASO DI OPERAZIONI STRAORDINARIE

Con l’art. 17, D.Lgs. n. 175/2014, sono state approvate rilevanti modifiche al citato art. 17, comma 1, D.P.R. n. 435/2001, con riferimento alle società ed associazioni di cui all’art. 5, TUIR, oggetto di operazioni straordinarie. Infatti, ora è previsto che, se una società di persone (s.n.c., s.a.s.), una società semplice o un’associazione professionale è oggetto di un’operazione straordinaria (artt. 5 e 5-bis, D.P.R. n. 322/98), le imposte sui redditi e l’IRAP vanno versate entro il 16 del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione, non più entro il 16 giugno dell’anno di presentazione della dichiarazione stessa.

Il termine così stabilito è stato introdotto per evitare di obbligare i soggetti che pongono in essere operazioni straordinarie (trasformazione, liquidazione, ecc.) a versare le imposte in un unico termine fisso (16 giugno dell’anno di presentazione della dichiarazione) con largo anticipo rispetto alla presentazione della dichiarazione. Infatti, in caso di operazioni straordinarie, la dichiarazione relativa alla frazione di esercizio che precede l’operazione straordinaria deve essere presentata entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a tale data. Con la nuova previsione di cui all’art. 17, D.Lgs. n. 175/2014:  non si producono effetti in caso di trasformazione da società di capitali a società di persone o di liquidazione di società di capitali: per il periodo ante trasformazione/liquidazione si applicano le regole generali di versamento previste per le società di capitali (si veda il paragrafo successivo);  si producono effetti rilevanti in caso di trasformazione da società di persone a società di capitali

o

di

liquidazione

di

società

di

persone:

per

il

periodo

ante

trasformazione/liquidazione si applicano infatti le nuove regole sopra descritte   38

 

 

  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

(versamento entro il 16 del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione). La Circolare n. 31/2014 dell’Agenzia delle Entrate chiarisce che la nuova disposizione si applica alle operazioni straordinarie poste in essere a partire dal 13 dicembre 2014, data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 175/2014.

Trasformazione di società di persone in società di capitali in data successiva al 13 dicembre 2014 Società di persone che si trasforma in società di capitali in data 28 dicembre 2014 (data di iscrizione nel registro delle imprese). La società di capitali presenta: 1. per conto della società di persone un modello UNICO 2014 SP e IRAP 2014, per il periodo d’imposta ante-trasformazione (1° gennaio - 27 dicembre 2014); 2. per se stessa il modello UNICO 2015 SC per il periodo 28 - 31 dicembre 2014, il modello IVA 2015 relativo a tutto il 2014, vale a dire anche quello relativo alla società di persone e IRAP 2015 (ovviamente autonoma), per il periodo compreso tra la data di trasformazione ed il 31 dicembre 2014. Periodo fino al 27 dicembre 2014

REDDITI

IRAP IVA

UNICO 2014 SP (entro la fine del nono mese successivo a quello in cui ha effetto la trasformazione 30 settembre 2015) IRAP 2014 (entro la fine del nono mese successivo a quello in cui ha effetto la trasformazione 30 settembre 2015 ) Mod. IVA/2015

Periodo dal 28 dicembre 2014 al 31 dicembre 2014 UNICO 2015 SC (30 settembre 2015)

IRAP 2015 (30 settembre 2015)

  Per quanto riguarda i versamenti, si dovranno rispettare i termini previsti dall’art. 17, comma 1, D.P.R. n. 435/2001, ovvero: 

per la società di persone (sostanzialmente sarà per l’IRAP), vale il nuovo termine del giorno 16 del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione (nel caso di specie, 16 ottobre 2015 ); si noti che senza la modifica normativa apportata dall’articolo 17, D.Lgs. n. 175/2014, il termine di versamento sarebbe stato fissato al 16 giugno 2015;



per la società di capitali, vale il termine del giorno 16 del 6° mese successivo a quello di chiusura dell’esercizio per coloro che approvano il bilancio nei termini ordinari.

39

Dichiarazione Irap

  Ai sensi dell’art. 17, D.P.R. n. 435/2001, i termini entro i quali le società ed enti soggetti ad IRES devono provvedere al versamento delle imposte dovute sono diversi a seconda che gli stessi approvino il bilancio entro o oltre i termini ordinari. In base a quanto previsto dall’articolo sopra citato, per determinare il termine entro cui le società di capitali ed enti equiparati devono effettuare il pagamento delle imposte, è necessario considerare:  la data di chiusura dell’esercizio; SOGGETTI IRES

 la data di approvazione del bilancio (qualora venga superato il termine di 4 mesi). In linea generale, i soggetti IRES con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare e che approvano il bilancio entro i termini ordinari (120 giorni dalla chiusura dell’esercizio), hanno a disposizione gli stessi termini previsti per le persone fisiche e le società di persone. Si noti che il termine ordinario entro il quale va approvato il bilancio è previsto dall’art. 2364, comma 2, C.c., in 120 giorni. Qualora le società di capitali ed enti non commerciali approvino il bilancio nei termini ordinari, ossia entro quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio, in base al comma 1, art. 17, D.P.R. n. 435/2001: “Il versamento del saldo dovuto in base alla dichiarazione relativa all’imposta sul reddito delle persone giuridiche ed a quella dell’imposta regionale sulle attività produttive, compresa quella unificata, è effettuato entro il giorno 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta.”

APPROVAZIONE DEL Inoltre, in base all’art. 17, comma 2, D.P.R. n. 435/2001, a tutti i soggetti BILANCIO NEI è consentito versare le imposte dovute entro il 30º giorno successivo a TERMINI ORDINARI quello di scadenza del termine con una maggiorazione dello 0,40% a titolo di interessi.

Giorno 16 del 6º mese successivo a quello di CHIUSURA DELL’ESERCIZIO

  40

 

 

  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

Esercizio coincidente: 01/01/2014 - 31/12/2014 Approvazione bilancio: nel termine ordinario 30/04/2015 Versamento: 16/06/2015 senza maggiorazione 16/07/2015 con maggiorazione 0,40%

Esercizio non coincidente: 01/06/2014 - 31/05/2015 Approvazione bilancio: nel termine ordinario - 30/09/2015 Versamento: 16/11/2015 senza maggiorazione 16/12/2015 con maggiorazione 0,40% Detto termine dovrà essere rispettato anche dai soggetti IRES che non sono tenuti ad approvare il bilancio. Ai sensi del comma 1 del citato art. 17, D.P.R. n. 435/2001 i soggetti che, in base a disposizione di legge, approvano il bilancio oltre quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio, devono versare le imposte dovute a saldo entro il giorno 16 del mese successivo a quello di approvazione del bilancio. Anche tali soggetti possono tuttavia beneficiare del differimento al trentesimo giorno successivo a quello appena indicato, con applicazione dello 0,40%. È il caso tipico del termine speciale (art. 2364, comma 2, C.c.) utilizzato nei limiti di 180 giorni (sei mesi), se statutariamente previsto.

APPROVAZIONE DEL BILANCIO OLTRE I TERMINI ORDINARI

Giorno 16 del mese successivo a quello di APPROVAZIONE DEL BILANCIO Esercizio coincidente: 01/01/2014 - 31/12/2014 Approvazione bilancio: 28/06/2015 (oltre quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio) Versamento: 16/07/2015 senza maggiorazione 20/08/2015 con maggiorazione 0,40% Esercizio non coincidente: 01/04/2014 - 31/03/2015 Approvazione bilancio: 30/09/2015 (termine speciale) Versamento: 16/10/2015 senza maggiorazione 16/11/2015 con maggiorazione 0,40%

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Dichiarazione Irap

  Esercizio coincidente: 01/01/2014 - 31/12/2014 Approvazione bilancio: 24/05/2015 (termine speciale non completamente utilizzato) Versamento: 16/06/2015 senza maggiorazione 16/07/2015 con maggiorazione 0,40%

Nel caso di mancata approvazione del bilancio, il contribuente deve considerare due diverse fattispecie: 1. il bilancio doveva essere approvato nel termine ordinario di 4 mesi. In tal caso si applica la regola generale che prevede, indipendentemente dalla mancata approvazione del bilancio, il versamento delle imposte entro il giorno 16 del sesto mese successivo alla chiusura del periodo d’imposta;

MANCATA APPROVAZIONE DEL BILANCIO

Giorno 16 del 6° mese successivo a quello di CHIUSURA DELL’ESERCIZIO 2. il bilancio doveva essere approvato nel maggior termine di 6 mesi. In tale caso, in base a quanto disposto dall’ultimo periodo del comma 1, art. 17, D.P.R. n. 435/2001, il contribuente deve effettuare il versamento delle imposte entro il giorno 16 del mese successivo a quello entro cui si sarebbe dovuto approvare il bilancio. Giorno 16 del mese successivo a quello entro cui si sarebbe dovuto APPROVARE IL BILANCIO

  42

 

 

  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

MODALITÀ DI VERSAMENTO DELL’IRAP I versamenti dell’imposta risultante dalla dichiarazione sono eseguiti utilizzando la delega unica Mod. F24. Gli importi delle imposte che scaturiscono dalla dichiarazione devono essere versati arrotondati all’unità di euro, così come determinati nella dichiarazione stessa.

Se

invece

l’ammontare

indicato

in

dichiarazione

deve

essere

successivamente elaborato (es. acconti, rateazioni) prima di essere versato, si applica la regola generale dell’arrotondamento al centesimo di euro trattandosi di ammontare che non si indica in dichiarazione, ma direttamente nel modello di versamento F24.

Dal 1° ottobre 2014, per effetto di quanto disposto dall’art. 11, comma 2, D.L. n. 66/2014, è stata prevista l’estensione dell’obbligo di utilizzare i servizi telematici dell’Agenzia delle Entrate e degli intermediari della riscossione convenzionati con la stessa per i versamenti dell’IVA, IRPEF, IRES, IRAP, addizionali, imposte sostitutive, ecc., contributi previdenziali/assistenziali, nonché dell’IMU, TASI e TARI, da effettuare tramite il mod. F24 anche con riferimento ai soggetti non titolari di partita IVA.

NUOVE REGOLE DI VERSAMENTO Contribuente

Modalità di utilizzo

Mod. F24 “a zero”

Qualsiasi (titolare partita IVA / privato)

Solo Entratel / Fisconline (F24 web / F24 online / F24 cumulativo / F24 addebito unico)

Mod. F24 “a debito” con compensazione

Qualsiasi (titolare partita IVA / privato)

Entratel / Fisconline remote / home banking

Mod. F24 “a debito” senza compensazione

Titolare di partita IVA

Entratel / Fisconline remote / home banking

Mod. F24 “a debito” senza compensazione > € 1.000

Privato

Entratel / Fisconline remote / home banking

Mod. F24 “a debito” senza compensazione ≤ € 1.000

Privato

Entratel / Fisconline remote / home banking/ cartacea

Tipologia di versamento

43

Dichiarazione Irap

  La possibilità di ricorrere alla modalità di pagamento tramite presentazione del Mod. F24 cartaceo è riservata ora esclusivamente al soggetto privato (non titolare di partita IVA) tenuto al pagamento di un importo complessivo non superiore ad € 1.000,00 in assenza di compensazione. Gli importi devono essere sempre indicati con le prime due cifre decimali, anche nel caso in cui tali cifre siano pari a zero. Nel caso in cui l’assegno risulti anche solo parzialmente scoperto o comunque non pagabile, il versamento si considera omesso. VERSAMENTO MINIMO Ai sensi dell’articolo 30 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, l’imposta risultante dalle dichiarazioni annuali non è dovuta o, se il saldo è negativo, non è rimborsabile, se i relativi importi spettanti a ciascuna regione non superano 10,33 euro; per lo stesso importo non si fa luogo a iscrizione nei ruoli né a rimborso. Con le leggi regionali di cui all’articolo 24 D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 il predetto importo può essere adeguato. COMPILAZIONE DEL MOD. F24 Il contribuente, per il versamento dell’IRAP, saldo e acconto, è tenuto a compilare la sezione “Regioni”, dove devono essere indicati il codice tributo, che individua la tipologia di imposta versata, e il codice regione, che individua l’area territoriale destinataria del versamento. I codici tributo da utilizzare ai fini IRAP sono i seguenti: CODICE TRIBUTO

TIPO VERSAMENTO

3812

IRAP acconto, prima rata

3813

IRAP acconto, seconda rata o acconto in unica soluzione

3800

IRAP, saldo

3805

IRAP, interessi per pagamento dilazionato  Gli interessi relativi agli importi a debito rateizzati vanno esposti cumulativamente in un unico rigo all’interno della “Sezione Regioni”, utilizzando l’apposito codice tributo;

 in corrispondenza di ciascun rigo, è possibile compilare alternativamente soltanto una delle due colonne relativa agli importi a debito o agli importi a credito;  l’importo minimo da indicare nel modello, relativamente a ogni singolo codice tributo, è pari a € 1,03, fatte salve le particolari previsioni relative a specifici tributi.         44

 

 

  s

Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

GLI ACCONTI Ai sensi dell’articolo 30, comma 3 D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, il versamento in acconto dell’IRAP deve essere effettuato secondo le stesse regole stabilite per le imposte sui redditi. Pertanto, l’acconto relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2013 è dovuto: -

per le persone fisiche e le società o associazioni di cui all’articolo 5 del Tuir, nella misura pari al 99 per cento dell’importo indicato nel rigo IR21 (salvo quanto indicato di seguito), sempreché tale importo sia superiore a euro 51,65;

-

per gli altri soggetti diversi da quelli di cui al punto precedente (a esclusione dei soggetti che determinano la base imponibile ai sensi del comma 1 dell’articolo 10-bis), nella misura pari al 100 per cento dell’importo indicato nel rigo IR21 (salvo quanto indicato di seguito), sempreché tale importo sia superiore a euro 20,66.

In base all’articolo 17, comma 3, del D.P.R. n. 435 del 7 dicembre 2001, l’acconto va versato in due rate: – I RATA, pari al 40 per cento, entro lo stesso termine per il versamento dell’imposta a saldo del periodo oggetto della presente dichiarazione. Si fa presente che il versamento della prima rata non è dovuto se d’importo non superiore a euro 103. Il versamento della prima rata di acconto può comunque essere effettuato entro il trentesimo giorno successivo ai predetti termini con la maggiorazione dello 0,40 % a titolo di interesse corrispettivo; – II RATA, pari al residuo 60 per cento, entro il 30 novembre 2015 ovvero per i soggetti diversi dalle persone fisiche e dalle società o associazioni di cui all’articolo 5 del Tuir entro l’ultimo giorno dell’undicesimo mese del periodo di imposta. È facoltà del contribuente commisurare i versamenti in acconto sulla base dell’imposta che si prevede di determinare per lo stesso periodo di competenza, ferma restando, in tal caso, l’applicazione, ai fini del regime sanzionatorio, delle disposizioni dell’articolo 4, comma 2, del D.L. n. 69 del 1989, convertito dalla Legge n. 154 dello stesso anno. Per le Regioni in deficit sanitario per le quali, ai fini del versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2015, trovano applicazione maggiorazioni di aliquota non indicate nella tabella riportata in Appendice, l’acconto dell’IRAP dovrà essere determinato:  con il metodo storico, assumendo quale imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata applicando l’aliquota d’imposta maggiorata; 

con il metodo previsionale, assumendo come imposta di riferimento quella determinata applicando al valore della produzione previsto l’aliquota d’imposta maggiorata. 45

Dichiarazione Irap

  Ai sensi dell’articolo 30, comma 5 D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, i soggetti che determinano la base imponibile secondo le disposizioni di cui al comma 1 dell’articolo 10-bis) sono tenuti al versamento dell’acconto IRAP entro il giorno 15 del mese successivo a quello dell’erogazione delle retribuzioni e dei compensi in un importo pari a quello risultante dall’applicazione dell’aliquota prevista dall’articolo 16, comma 2, all’ammontare degli emolumenti ivi indicati corrisposti nel mese precedente. Qualora l’ammontare dell’imposta dovuta a ciascuna regione sia pari o inferiore a 10,33 euro, l’obbligo di versamento rimane sospeso fino alla scadenza successiva per la quale la somma complessiva da versare sia almeno pari al predetto importo. Si ricorda che in base all’articolo 32-ter, comma 1–bis, del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, introdotto dall’articolo 7, comma 2, lettera bb), del decreto-legge del 13 maggio 2011 n. 70, convertito, con modificazioni, dalla Legge 12 luglio 2011 n. 106, gli enti e gli organismi pubblici di cui al comma 1 del citato articolo 32-ter che utilizzano il modello “F24 enti pubblici” effettuano i versamenti degli acconti IRAP, previsti dal comma 5 dell’articolo 30, entro il giorno 16 del mese di scadenza. Se il termine scade di sabato o di giorno festivo, il versamento è tempestivo se effettuato il primo giorno lavorativo successivo. Non sono obbligati al versamento dell’acconto i produttori agricoli che nel 2013 risultavano esonerati dagli adempimenti IVA ai sensi dell’articolo 34, comma 6, del D.P.R. n. 633 del 1972 e che in tale anno hanno superato i limiti previsti per l’esonero. Sono invece tenuti a tale versamento i produttori agricoli che, avendo superato nell’anno 2014 il limite di un terzo delle cessioni di beni diversi da quelli compresi nella prima parte della tabella A allegata al citato decreto, non rientrano nel regime di esonero per l’anno 2014. LA COMPENSAZIONE Uno dei vantaggi che derivano dall’utilizzo del Mod. F24 è quello di consentire la compensazione tra tributi o contributi a credito e tributi o contributi a debito; il pagamento si esegue per la differenza tra crediti e debiti. Non esiste una “priorità” nelle compensazioni; ciò si traduce in un’ampia libertà di compensazione tra debiti e crediti. In proposito si fa presente che i crediti IRAP di cui alla Sezione III del quadro IR non possono essere utilizzati in compensazione orizzontale. Il contribuente può avvalersi del tipo di compensazione che ritiene più indicata alle sue esigenze e, conseguentemente, utilizzare gli importi a credito:  in compensazione, utilizzando il modello F24, per il pagamento dei debiti relativi a una diversa imposta, alle ritenute ed ai contributi. In tal caso, il contribuente è obbligato a compilare e presentare il modello di pagamento F24 anche se, per effetto dell’eseguita compensazione, il modello stesso presenti un saldo finale uguale a zero, in quanto, in   46

 

 

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Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

assenza della presentazione della distinta di pagamento F24, l’ente o gli enti destinatari del versamento unitario non possono venire a conoscenza delle compensazioni operate e regolare le reciproche partite di debito e credito;  in diminuzione degli importi a debito relativi alla medesima imposta. In tal caso, il contribuente può scegliere se esporre la compensazione esclusivamente nel modello di dichiarazione ovvero anche nel modello F24.

COMPENSAZIONI DI CREDITI RELATIVI AD IMPOSTE SUI REDDITI/IRAP SUPERIORI A 15.000 EURO Secondo quanto disposto dalla Legge di Stabilità 2014, per poter utilizzare in compensazione “orizzontale” tramite Mod. F24, il credito superiore ad € 15.000, relativo a: -

imposte sui redditi e relative addizionali;

-

ritenute alla fonte;

-

imposte sostitutive delle imposte sul reddito;

-

IRAP;

dal 1° gennaio 2014, il contribuente deve richiedere l’apposizione del visto di conformità alla dichiarazione dalla quale il credito stesso emerge. Non è invece richiesta l’apposizione del visto di conformità in caso di riporto del credito nell’anno successivo (compensazione verticale); non concorre al superamento del limite di € 15.000 l’utilizzo del credito in F24 per il versamento della medesima imposta (es. credito IRAP anno 2014 compensato con l’acconto IRAP anno 2015). Secondo la Circolare Agenzia Entrate 14 maggio 2014, n. 10, il limite di € 15.000, superato il quale scatta l’obbligo del visto di conformità, si riferisce al singolo codice tributo e non cumulativamente. 

LA RATEAZIONE È possibile rateizzare i versamenti delle somme dovute a titolo di saldo e di acconto. In ogni caso il pagamento rateale deve essere completato entro il mese di novembre. I dati relativi alla rateazione devono essere inseriti nello spazio “rateazione/regione/provincia” del Modello di versamento F24. Sono esclusi dalla rateazione solo gli importi a titolo di seconda o unica rata di acconto.

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Dichiarazione Irap

  Le rate successive alla prima devono essere pagate entro il giorno 16 di ciascun mese di scadenza per i soggetti titolari di partita IVA ed entro la fine di ciascun mese per gli altri contribuenti. Sulle somme rateizzate sono dovuti gli interessi nella misura del 4% annuo, da calcolarsi secondo il metodo commerciale, tenendo conto del periodo decorrente dal giorno successivo a quello di scadenza della prima rata fino alla data di scadenza della seconda. Sugli importi da versare con le rate mensili successive, si applicano gli interessi dello 0,33% in misura forfetaria, a prescindere dal giorno in cui è eseguito il versamento. 

Qualora la prima rata di versamento scada il 16 giugno 2015, la seconda scade il successivo 16 luglio con l’applicazione degli interessi dello 0,33 per cento.



Qualora invece la prima rata di versamento scada il 16 luglio 2015, la seconda scade il successivo 20 agosto 2014 (gli adempimenti fiscali e il versamento delle somme che hanno scadenza dal 1º al 20 agosto di ogni anno, possono essere effettuati entro il giorno 20 dello stesso mese, senza alcuna maggiorazione), con l’applicazione degli interessi dello 0,33 per cento.

Si ricorda che i soggetti che effettuano i versamenti entro il trentesimo giorno successivo ai termini di scadenza per ciascuno di essi previsto, devono preventivamente maggiorare le somme da versare dello 0,40 per cento a titolo di interesse corrispettivo. Pertanto, il soggetto che intende fruire del differimento dal 17 giugno al 17 luglio 2015, ai fini della rateazione, può fare riferimento al prospetto sotto riportato, avendo cura di maggiorare preventivamente gli importi della misura dello 0,40 per cento. Si ricorda che gli interessi da rateazione non vanno cumulati all’imposta, ma versati separatamente.

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Capitolo 2 - Dichiarazione Irap 

Una società di capitali con esercizio coincidente con l’anno solare ha approvato il bilancio il 21 aprile 2015. Il versamento di quanto dovuto ai fini IRAP può essere effettuato: 

entro il 16 giugno 2015;



oppure tra il 17 giugno e il 16 luglio 2015 con maggiorazione dello 0,40%.

Ipotizzando che la società opti per la rateizzazione pagando la prima rata il 16 giugno 2015, sulle rate successive, in scadenza il 16 di ogni mese, saranno dovuti gli interessi di seguito riportati: VERSAMENTO DELLA PRIMA RATA ENTRO IL 16 GIUGNO 2015 RATA

SCADENZA

INTERESSI %

1°

16/06

0

2°

16/07

0,33

3°

20/08

0,66

4°

16/09

0,99

5°

16/10

1,32

6°

17/11

1,65

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Dichiarazione Irap

 

2.3.

Composizione del modello

Il Frontespizio è composto di due facciate contenenti: - l’informativa sulla privacy; - le informazioni relative al tipo di dichiarazione; - le informazione riguardanti i dati del contribuente (e dichiarante FRONTESPIZIO

diverso dal contribuente); - i dati relativi ai quadri compilati e alla firma della dichiarazione; - il visto di conformità; - l’impegno alla presentazione telematica. IQ - PERSONE FISICHE

QUADRI FINALIZZATI ALLA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE

IP - SOCIETÀ DI PERSONE IC - SOCIETÀ DI CAPITALI IE - ENTI NON COMMERCIALI IK - AMMINISTRAZIONI ED ENTI PUBBLICI IR - la ripartizione della base imponibile e dell’imposta e dati concernenti il versamento; IS - prospetti vari: deduzioni, ripartizione territoriale del valore della produzione, Società di comodo, disallineamenti da operazioni di

DUE QUADRI FINALI

fusione, scissione e conferimento, convenzione con gli Stati Uniti, rideterminazione

acconto,

opzioni,

codici

attività,

operazioni

straordinarie, GEIE, deduzioni/detrazioni regionali, errori contabili, ZFU, credito ACE, recupero deduzioni extracontabili.

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  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

3. ISTRUZIONI PER LA COMPILAZIONE DEL MODELLO IRAP 3.1. Compilazione del Frontespizio La dichiarazione IRAP deve essere esclusivamente effettuata in via autonoma. Pertanto i modelli IRAP 2015 prevedono un Frontespizio, nel quale il contribuente deve riportare i propri dati identificativi.

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Il Frontespizio si compone di due facciate:  nella prima è contenuta l’informativa sul trattamento dei dati personali (privacy) di cui al D.Lgs. n. 196/2003;  nella seconda sono riepilogate le informazioni relative al tipo di dichiarazione, al contribuente e al dichiarante diverso dal contribuente. Inoltre, contiene i riquadri per la

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  sottoscrizione della dichiarazione, per l’apposizione del visto di conformità e per l’impegno dell’intermediario alla presentazione telematica della dichiarazione. È necessario che il codice fiscale indicato nel frontespizio sia quello rilasciato dall’Amministrazione Finanziaria al fine di una corretta presentazione della dichiarazione. CODICE FISCALE

In caso di fusione, di scissione totale o di trasformazione, va indicato, rispettivamente, il codice fiscale relativo alla società fusa (o incorporata), scissa o trasformata per la quale si presenta la dichiarazione. Nel campo “CODICE REGIONE O PROVINCIA AUTONOMA” deve essere riportato il codice identificativo della regione ovvero della provincia autonoma di domicilio fiscale del contribuente, desunto dalla seguente Tabella.

TIPO DICHIARAZIONE

Nel campo “REGIONE O PROVINCIA AUTONOMA” va indicato per esteso il nome della regione o provincia autonoma corrispondente al codice indicato nel precedente campo. I dati sopra riportati debbano essere inseriti con riferimento al domicilio fiscale del contribuente al momento di presentazione della dichiarazione.

 DICHIARAZIONE CORRETTIVA NEI TERMINI Nell’ipotesi in cui il contribuente intenda, prima della scadenza del termine di presentazione, rettificare o integrare una dichiarazione già presentata, deve compilare una nuova dichiarazione, completa di tutte le sue parti, barrando la casella “Correttiva nei termini”.

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 INTEGRAZIONE DELLA DICHIARAZIONE Scaduti i termini di presentazione della dichiarazione, il contribuente può rettificare o integrare la stessa presentando, secondo le stesse modalità

previste

per

la

dichiarazione

originaria,

una

nuova

dichiarazione completa di tutte le sue parti, su modello conforme a quello approvato per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione. Presupposto per poter presentare la dichiarazione integrativa è che sia stata validamente presentata la dichiarazione originaria. Per quanto riguarda quest’ultima, si ricorda che sono considerate valide anche le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dal termine di scadenza, fatta salva l’applicazione delle sanzioni. 1) DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A FAVORE

  Tale casella va barrata nei seguenti casi: – presentazione di una dichiarazione integrativa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, per correggere errori od omissioni, che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d’imposta o di un minor credito. In tal caso l’eventuale credito risultante da tale dichiarazione può essere utilizzato in compensazione ai sensi del D.Lgs n. 241 del 1997, ovvero richiesto a rimborso; – presentazione di una dichiarazione integrativa per la correzione di errori od omissioni non rilevanti per la determinazione della base imponibile, dell’imposta, né per il versamento del tributo e che non siano di ostacolo all’esercizio dell’attività di controllo. 2) DICHIARAZIONE INTEGRATIVA

Tale casella va barrata in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa:  nelle ipotesi di ravvedimento operoso entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo.   54

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Tale dichiarazione può essere presentata sempreché non siano iniziati accessi, ispezioni o verifiche e consente l’applicazione delle sanzioni in misura ridotta, oltre ovviamente agli interessi;  al di fuori delle ipotesi di ravvedimento operoso, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di minor reddito o, comunque, di un minor debito d’imposta o di un maggior credito e fatta salva l’applicazione delle sanzioni. Nel caso di presentazione della “dichiarazione integrativa” è necessario evidenziare nella stessa quali quadri o allegati della dichiarazione originaria sono oggetto di aggiornamento e quali non sono stati invece modificati. Pertanto, nelle caselle relative ai quadri compilati presenti nel riquadro “Firma della dichiarazione”, del frontespizio della dichiarazione integrativa, in sostituzione della barratura, dovrà essere indicato uno dei seguenti codici: –

“1”, quadro o allegato compilato sia nella dichiarazione integrativa che nella dichiarazione originaria senza modifiche;

–

“2”, quadro o allegato compilato nella dichiarazione integrativa, ma assente o compilato diversamente nella dichiarazione originaria;

–

“3”, quadro o allegato presente nella dichiarazione originaria ma assente nella dichiarazione integrativa. 3) DICHIARAZIONE INTEGRATIVA (ART. 2, COMMA 8-TER, D.P.R. N. 322/98)

Tale casella va barrata unicamente in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa nell’ipotesi prevista dall’art. 2, comma 8-ter, del D.P.R. n. 322 del 1998, allo scopo di modificare la originaria richiesta di rimborso dell’eccedenza d’imposta esclusivamente per la scelta della compensazione, sempreché:  il rimborso stesso non sia stato già erogato anche in parte;

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   sia presentata una nuova dichiarazione entro 120 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione, secondo le disposizioni di cui all’articolo 3 del citato D.P.R. n. 322 del 1998, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione. In caso di presentazione di dichiarazione integrativa che, oltre alla modifica consentita dal comma 8-ter, contenga anche la correzione di errori od omissioni non va barrata la presente casella ma deve essere barrata la casella “Dichiarazione integrativa a favore” ovvero “Dichiarazione integrativa” a seconda della tipologia di correzioni effettuate.

 LA CASELLA EVENTI ECCEZIONALI

La casella “Eventi eccezionali” deve essere compilata dai soggetti che, essendone legittimati, hanno fruito per il periodo d’imposta delle agevolazioni fiscali previste da particolari disposizioni normative emanate a seguito di calamità naturali o di altri eventi eccezionali. (Vd. “Tabella degli eventi eccezionali” in Appendice alle Istruzioni ministeriali).

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Nella particolare ipotesi in cui un contribuente abbia usufruito di agevolazioni disposte da più provvedimenti di legge dovrà indicare il codice relativo all’evento che ha previsto il maggior differimento del termine di presentazione della dichiarazione o dei versamenti.

DATI DEL CONTRIBUENTE

 NUMERO DI PARTITA IVA Deve essere indicato il numero di partita IVA eventualmente posseduta dal contribuente.

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 LA CASELLA “DICHIARAZIONE UNICO” Nella casella “Dichiarazione Unico”, indicare uno dei seguenti codici in relazione alla tipologia di modello UNICO che il contribuente è tenuto a presentare ai fini dell’imposta sui redditi per il periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione: 1 - modello Unico PF; 2 - modello Unico SP; 3 - modello Unico SC; 4 - modello Unico ENC. Il codice 4 deve essere indicato anche dalle Amministrazioni Pubbliche ed enti non assoggettati a IRES.

 NUMERI TELEFONICI E INDIRIZZO DI POSTA ELETTRONICA L’indicazione del numero di telefono o cellulare, del fax e dell’indirizzo di posta elettronica è facoltativa. Indicando il numero di telefono o cellulare, fax e l’indirizzo di posta elettronica, si potranno ricevere gratuitamente dall’Agenzia delle Entrate informazioni ed aggiornamenti su scadenze, novità, adempimenti e servizi offerti. PERSONE FISICHE

Vanno indicati:  il cognome;  il nome;  il sesso;  la data;  il comune e la provincia di nascita. Il contribuente nato all’estero deve indicare, invece del comune, lo Stato di nascita e lasciare in bianco lo spazio relativo alla provincia. SOGGETTI DIVERSI DALLE PERSONE FISICHE

Tale riquadro deve essere compilato da:  società semplici;   58

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   società in nome collettivo;  società in accomandita semplice;  società di armamento;  società di fatto;  società per azioni;  società a responsabilità limitata;  società in accomandita per azioni;  associazioni senza personalità giuridica costituite fra persone fisiche per l’esercizio in forma associata di arti e professioni; società cooperative e di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato;  enti pubblici e privati diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;  enti pubblici e privati diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;  società ed enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato. Vanno indicati:  la denominazione o la ragione sociale;  la data di approvazione del bilancio o del rendiconto, il termine legale o statutario per l’approvazione del bilancio o del rendiconto e la data di inizio e di termine del periodo d’imposta.

 DATI

RELATIVI

ALL’APPROVAZIONE

DEL

BILANCIO

O

RENDICONTO Nel riquadro in esame sono previste una serie di caselle che prevedono l’indicazione di: 1. data di approvazione del bilancio o rendiconto: andrà qui indicata la data in cui il bilancio o rendiconto è stato effettivamente approvato dall’assemblea; 2. termine legale o statutario per l’approvazione del bilancio o rendiconto: si dovrà indicare in questo campo, la data ultima prevista dallo statuto (o comunque dalla legge) per approvare il bilancio o il rendiconto, considerando che in determinati casi lo stesso può essere spostato a giugno; 59

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  3. periodo d’imposta: tale campo va sempre compilato, anche se il periodo d’imposta coincide con l’anno solare.

 DATA BILANCIO/RENDICONTO O EFFETTO FUSIONE/SCISSIONE Il campo “bilancio/rendiconto o effetto fusione/scissione” va utilizzato in alternativa per indicare la data di efficacia giuridica della fusione o della scissione. Deve essere indicata, nell’ultima dichiarazione della società fusa o scissa, relativa alla frazione di esercizio compresa tra l’inizio del periodo d’imposta e la data in cui ha effetto l’operazione straordinaria, la data di efficacia giuridica della fusione o della scissione totale, qualora diversa dalla

data

di

decorrenza

degli

effetti

fiscali

dell’operazione

straordinaria.

 CODICI STATISTICI  Stato: il relativo codice deve essere desunto dalla tabella A.

 Natura giuridica: il relativo codice deve essere desunto dalla tabella B.

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  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   Situazione: il relativo codice deve essere desunto dalla tabella C.

 

Il presente riquadro deve essere compilato soltanto nel caso in cui il dichiarante (colui che sottoscrive la dichiarazione) sia un soggetto diverso dal contribuente cui si riferisce la dichiarazione. Il riquadro deve essere compilato con l’indicazione del codice fiscale della persona fisica che sottoscrive la dichiarazione, del codice di carica corrispondente nonché dei dati anagrafici richiesti.

 CODICE CARICA Colui

che

presenta

la

dichiarazione

in

luogo

del

contribuente, deve indicare nella casella “Codice carica” il DICHIARANTE

codice corrispondente alla qualifica rivestita.

DIVERSO DAL CONTRIBUENTE

Di seguito si riporta la tabella relativa ai codici carica. Si ricorda che la tabella è comprensiva di tutti i codici relativi alla diversa modulistica dichiarativa ed utilizzabili solo in funzione della specificità di ogni singolo modello.

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 CODICE FISCALE SOCIETÀ DICHIARANTE Nelle ipotesi in cui il dichiarante sia una società (o ente) che presenta la dichiarazione IRAP per conto di un altro contribuente, deve essere compilato anche il campo denominato “Codice fiscale società dichiarante”, indicando, in tal caso, nell’apposito campo il codice di carica corrispondente al rapporto intercorrente tra la società dichiarante e il contribuente. In tale ipotesi rientra, ad esempio, la società che indica il codice carica 9 in qualità di società beneficiaria (di società scissa) o di società incorporante (di società incorporata), la società che presenta la dichiarazione in qualità di rappresentante negoziale del contribuente, ecc. In caso di più rappresentanti, nel frontespizio vanno comunque indicati i dati di un solo soggetto.

 DATA CARICA Nel campo “Data carica” va indicata la data di decorrenza della carica del dichiarante diverso dal contribuente. Inoltre, nei successivi campi va indicata: -

la data (il giorno, il mese e l’anno) di inizio della procedura;

-

la data di fine procedura, nella dichiarazione relativa all’anno di chiusura della stessa; fino a tale momento deve essere barrata l’apposita casella “Procedura non ancora terminata”.

FIRMA DELLA DICHIARAZIONE Questo riquadro, riservato alla firma, contiene l’indicazione: 1. dei quadri che sono stati compilati; 2. dell’esercizio dell’opzione di cui all’articolo 2-bis del Decreto Legge 30 settembre 2005, n. 203.   62

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  L’art. 2-bis del predetto D.L. n. 203 del 2005, disciplina le modalità attuative dell’art. 6, comma 5, dello Statuto del contribuente (Legge 27 luglio 2000, n. 212) in base al quale l’Amministrazione Finanziaria invita il contribuente a fornire i necessari chiarimenti qualora dal controllo delle dichiarazioni, effettuato ai sensi degli artt. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973 e 54-bis del D.P.R. n. 633 del 1972, emerga un’imposta da versare o un minor rimborso. I chiarimenti possono essere richiesti mediante il servizio postale o con mezzi telematici. Il contribuente può richiedere che l’invito a fornire chiarimenti sia inviato all’intermediario incaricato della trasmissione

telematica

della

propria

dichiarazione

(avviso

telematico). Se il contribuente non effettua la scelta per l’avviso telematico, la richiesta di chiarimenti sarà inviata al suo domicilio fiscale con raccomandata (comunicazione di irregolarità). La sanzione sulle somme dovute a seguito del controllo delle dichiarazioni pari al 30 per cento delle imposte non versate o versate in ritardo, è ridotta ad un terzo (10 per cento) qualora il contribuente versi le somme dovute entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione di irregolarità. Il citato termine di 30 giorni, in caso di scelta per l’invio dell’avviso telematico, decorre dal sessantesimo giorno successivo a quello di trasmissione telematica dell’avviso all’intermediario. La scelta di far recapitare l’avviso all’intermediario di fiducia consente inoltre la verifica da parte di un professionista qualificato degli esiti del controllo effettuato sulla dichiarazione. Il contribuente esercita tale facoltà barrando la casella “INVIO AVVISO TELEMATICO ALL’INTERMEDIARIO” inserita nel riquadro “FIRMA DELLA DICHIARAZIONE”. L’intermediario, a sua volta, accetta di ricevere l’avviso

telematico,

barrando

la

casella

“RICEZIONE

AVVISO

TELEMATICO” inserita nel riquadro “IMPEGNO ALLA PRESENTAZIONE TELEMATICA”.

Il contribuente ha la possibilità di evidenziare particolari condizioni che riguardano la dichiarazione, indicando un apposito codice nella casella “Situazioni particolari”. Tale esigenza può emergere con riferimento a fattispecie che si sono definite successivamente alla pubblicazione del presente modello di 63

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  dichiarazione, ad esempio a seguito di chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate in relazione a quesiti posti dai contribuenti e riferiti a specifiche problematiche. Pertanto, questa casella può essere compilata solo se l’Agenzia delle Entrate comunica (ad esempio con circolare, risoluzione o comunicato stampa) uno specifico codice da utilizzare per indicare la situazione particolare. La dichiarazione deve essere sottoscritta, a pena di nullità, da parte del contribuente o da chi ne ha la rappresentanza legale o negoziale o da uno degli altri soggetti dichiaranti indicati nella Tabella “Codice di carica”. I dati relativi al sottoscrittore diverso dal contribuente, ivi compreso il codice di carica, devono essere indicati nell’apposito riquadro riservato al dichiarante diverso dal contribuente. La dichiarazione deve essere sottoscritta anche dai soggetti che sottoscrivono la relazione di revisione (articolo 1, comma 5, del Decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322) ossia:  dal revisore contabile iscritto nel Registro istituito presso il Ministero della Giustizia (in tal caso va indicato, nella casella “Soggetto”, il codice 1);  dal responsabile della revisione (ad esempio il socio o l’amministratore) se trattasi di società di revisione iscritta nel Registro istituito presso il Ministero della Giustizia (in tal caso va indicato, nella casella “Soggetto”, il codice 2). Occorre compilare, inoltre, un distinto campo nel quale indicare il codice fiscale della società di revisione, avendo cura di riportare, nella casella “Soggetto”, il codice 3) senza compilare il campo firma;  dal collegio sindacale (in tal caso va indicato, nella casella “Soggetto”, per ciascun membro il codice 4). Il soggetto che effettua il controllo contabile deve, inoltre, indicare il proprio codice fiscale.

  64

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  In caso di omessa sottoscrizione senza giustificato motivo da parte dei componenti dell’organo di controllo, la dichiarazione è comunque valida, ma è applicabile la sanzione amministrativa da € 258,00 a € 2.065,00. I

medesimi

soggetti,

infine,

sono

puniti

con

la

sanzione

amministrativa da € 2.065,00 a € 10.329,00 qualora, diversamente, sottoscrivano la dichiarazione senza denunciare la mancanza delle scritture contabili.

L’Agenzia delle Entrate, con Risoluzione 8 giugno 2011, n. 62, ha precisato che le dichiarazioni dei redditi e IRAP devono essere sottoscritte dal soggetto che ha firmato la relazione di revisione relativa a quel periodo d’imposta anche se l’incarico nel frattempo è cessato. Scopo della sottoscrizione è, infatti, quello di identificare i soggetti che hanno svolto la revisione al fine di applicare una sanzione fino al 30% del compenso contrattuale relativo all’attività di redazione della relazione (art. 9, comma 5, D.L. n. 471/1997) in caso di omissioni nella relazione stessa che portino a delle infedeltà nelle dichiarazioni.

Questo riquadro deve essere compilato per apporre il visto di conformità ed è riservato al responsabile del CAF o al professionista che lo rilascia. Negli spazi appositi vanno riportati il codice fiscale del responsabile del CAF e quello relativo allo stesso CAF, ovvero va riportato il codice fiscale VISTO DI CONFORMITÀ

del professionista. Il responsabile dell’assistenza fiscale del CAF o il professionista deve inoltre apporre la propria firma che attesta il rilascio del visto di conformità ai sensi dell’articolo 35 del D.Lgs. n. 241 del 1997. L’art. 1, comma 574, della Legge 27 dicembre 2013, n. 147, ha previsto che, a decorrere dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2013, i contribuenti che utilizzano in compensazione il credito IRAP per importi superiori a 15.000 euro annui hanno l’obbligo di richiedere l’apposizione del visto di conformità.

65

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  In alternativa la dichiarazione è sottoscritta dai soggetti che sottoscrivono la relazione di revisione relativamente ai contribuenti per i quali è esercitato il controllo contabile di cui all'articolo 2409-bis del Codice civile. Viene quindi subordinato, l’utilizzo in compensazione del credito annuale per importi superiori a 15.000 euro, alternativamente:  al visto di conformità nella dichiarazione;  alla

sottoscrizione

della

dichiarazione

stessa

da

parte

dell’organo incaricato di effettuare il controllo contabile. Per quanto riguarda i controlli da effettuare, il riferimento principale per individuare l'ambito dei riscontri dovrebbe desumersi dalla Circolare 34 del 1999 da cui ne consegue che gli stessi dovrebbero sostanziarsi nel: a. riscontro

della

corrispondenza

dei

dati

esposti

nella

dichiarazione alle risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d'imposta, lo scomputo delle ritenute d'acconto; b. la verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi; c. la

verifica

della

corrispondenza

dei

dati

esposti

nella

dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione; d. l'attestazione della congruità dell'ammontare dei ricavi dichiarati a quelli determinabili sulla base degli studi di settore ovvero l'attestazione di cause che giustificano l'eventuale scostamento.

IMPEGNO ALLA PRESENTAZIONE TELEMATICA

Il riquadro deve essere compilato e sottoscritto dall’intermediario che presenta la dichiarazione in via telematica. L’intermediario deve: –

riportare il proprio codice fiscale;

–

riportare la data (giorno, mese e anno) di assunzione dell’impegno a presentare la dichiarazione;

  66

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  –

barrare la casella “RICEZIONE AVVISO TELEMATICO”, qualora accetti la scelta del contribuente di fargli pervenire l’avviso relativo agli esiti del controllo effettuato sulla dichiarazione;

–

apporre la firma.

Inoltre, nella casella relativa all’impegno a presentare in via telematica la dichiarazione, deve essere indicato: –

il codice 1 se la dichiarazione è stata predisposta dal contribuente;

–

il codice 2 se la dichiarazione è stata predisposta da chi effettua l’invio.

67

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

3.2. Determinazione del valore della produzione

3.2.1. Il metodo fiscale: Quadro IQ - Persone fisiche e Quadro IP - Società di persone Le persone fisiche e le società di persone esercenti attività commerciali determinano la base imponibile IRAP attraverso l’utilizzo del cosiddetto “metodo fiscale” (fatta salva l’ipotesi di opzione per il “metodo da bilancio” nel caso di tenuta della contabilità ordinaria).

 IL METODO FISCALE L’art 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 (metodo fiscale) prevede che i ricavi e i costi rilevanti per la determinazione della base imponibile siano assunti al loro valore fiscale, vale a dire in ammontare pari a quello rilevante secondo la normativa delle imposte sui redditi. Con Risoluzione 9 gennaio 2012, n. 3, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che il rinvio all’art. 5 operato dall’art. 9, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, deve considerarsi esteso anche all’art. 5-bis: di conseguenza, le imprese agricole (persone fisiche e società semplici), titolari di reddito agrario di cui all’art. 32, Tuir, per determinare il valore della produzione possono optare anche per l’utilizzo del c.d. metodo fiscale ex art. 5-bis.

I soggetti che si sono avvalsi per il 2014, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, dei regimi forfettari previsti dall’art. 56-bis, Tuir (produzione di vegetali, agriturismo, altre attività agricole connesse), applicano le regole previste dall’art. 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, salvo opzione per le regole ordinarie ovvero per l’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997. METODO FISCALE

È NECESSARIO CHE I RICAVI E I COSTI RILEVANTI PER LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE SIANO ASSUNTI AL LORO VALORE FISCALE

In via ordinaria la determinazione della base imponibile IRAP relativa all’anno d’imposta 2014 con l’utilizzo del metodo a valori fiscali, prevede che vengano applicate le stesse regole a: 1. società in nome collettivo e in accomandita semplice (s.n.c. e SOGGETTI INTERESSATI

s.a.s.) residenti; 2. società d’armamento residenti; 3. società di fatto o irregolari residenti. Si sottolinea che le società semplici e le associazioni fra professionisti determinano il valore della produzione netta in base all’art. 8, D.Lgs. n. 446/1997;

68

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  4. aziende coniugali se l’attività è esercitata in società fra i coniugi (coniugi cointestatari della licenza ovvero coniugi entrambi imprenditori); 5. persone fisiche residenti titolari di reddito d’impresa (art. 55, Tuir); 6. persone fisiche non residenti titolari di reddito d’impresa. Per le imprese individuali non residenti, il presupposto dell’imposta si verifica nel momento in cui esse esercitano l’attività sul territorio italiano per un periodo non inferiore a tre mesi, avvalendosi di una stabile organizzazione (base fissa o ufficio). L’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 è applicabile ai soggetti sopra elencati indipendentemente dal regime di contabilità adottato. Si ricorda tuttavia che, ai sensi di quanto disposto dal comma 2 della disposizione in esame, le società/imprese in contabilità ordinaria possono optare per la determinazione del valore della produzione netta in base alla disciplina prevista per le società di capitali e gli enti commerciali di cui all’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997, c.d. “metodo da bilancio”. A seguito delle modifiche introdotte dall’art. 16, D.L. n. 175/2014, per l’applicazione del metodo da bilancio ai fini della determinazione della base imponibile è sufficiente comunicare l’opzione con la dichiarazione IRAP. Le società di persone e le imprese individuali in regime di contabilità semplificata, invece, devono obbligatoriamente applicare la disciplina contenuta nell’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997. Sono, invece, escluse dall’ambito di applicazione dell’art. 5-bis, D.Lgs. n. SOGGETTI ESCLUSI 446/1997 le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, non residenti (art. 73, comma 1, lett. d), Tuir).

I quadri IQ e IP sono assolutamente identici, pertanto si procederà alla descrizione del contenuto dei righi in modo comune per persone fisiche e società di persone. Il quadro IQ deve essere utilizzato dai seguenti soggetti: –

esercenti attività commerciali (titolari di redditi d’impresa ai sensi dell’articolo 55 del Tuir);

69

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  –

esercenti arti e professioni (titolari di redditi di lavoro autonomo ai sensi dell’articolo 53, comma 1, del Tuir);

–

produttori agricoli (titolari di reddito agrario ai sensi dell’articolo 32 del Tuir, salvo quanto specificato al paragrafo 2.1.5 Sezione IV). SOGGETTI CHE COMPILANO IL QUADRO IQ

– ESERCENTI ATTIVITÀ COMMERCIALI – ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI – PRODUTTORI AGRICOLI

 REGIME DI VANTAGGIO PER L’IMPRENDITORIA GIOVANILE E LAVORATORI IN MOBILITÀ Si ricorda che i contribuenti esercenti attività d’impresa, arti o professioni che abbiano aderito al regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità di cui all’articolo 27 del Decreto Legge 6 luglio 2011, n. 98, sono esenti dall’imposta regionale sulle attività produttive e pertanto non sono tenuti a presentare la presente dichiarazione. Per quanto riguarda gli esercenti arti o professioni che posseggono i requisiti per rientrare nel predetto regime, la Circolare n. 45 del 2008 ha precisato che per tali soggetti non sussiste il presupposto dell’autonoma organizzazione e, quindi, non sono assoggettati ad IRAP, a prescindere dalla circostanza che gli stessi si siano avvalsi o meno del relativo regime fiscale. REGIME DI VANTAGGIO PER L’IMPRENDITORIA GIOVANILE E LAVORATORI IN MOBILITÀ

ESENTI DALL’IMPOSTA REGIONALE SULLE ATTIVITÀ PRODUTTIVE

 PERSONE FISICHE NON RESIDENTI Nei confronti delle persone fisiche non residenti il presupposto impositivo si verifica in caso di esercizio in Italia di attività commerciali, artistiche o professionali, per un periodo non inferiore a tre mesi, mediante stabile organizzazione o base fissa ovvero nel caso di esercizio in Italia di attività agricole.

PERSONE FISICHE NON RESIDENTI

ESERCIZIO IN ITALIA DI ATTIVITÀ COMMERCIALI, ARTISTICHE O PROFESSIONALI, PER UN PERIODO NON INFERIORE A TRE MESI ESERCIZIO IN ITALIA DI ATTIVITÀ AGRICOLE

70

Sì IRAP

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   INCARICATI ALLA VENDITA A DOMICILIO Gli incaricati di vendita a domicilio soggetti alla ritenuta a titolo d’imposta non sono tenuti alla dichiarazione e al versamento dell’IRAP.

 

INCARICATI ALLA VENDITA A DOMICILIO

SOGGETTI ALLA RITENUTA A TITOLO D’IMPOSTA

NO IRAP

Il presente quadro è suddiviso in sei sezioni: –

le prime cinque attengono all’indicazione dei componenti positivi e negativi rilevanti per le diverse categorie di soggetti ai fini della determinazione del valore della produzione relativo all’anno 2014. In caso di esercizio di attività suscettibili di generare presupposti impositivi diversi (ad esempio, soggetto che eserciti sia un’attività imprenditoriale sia un’attività professionale), si dovrà procedere separatamente alla determinazione del valore della produzione compilando le sezioni corrispondenti a ciascuna attività esercitata e non è possibile operare compensazioni tra risultati positivi e risultati negativi;

–

la sesta sezione, attiene alla determinazione del valore della produzione netta.

 COMPILAZIONE DEL MODELLO

 ADEGUAMENTO AGLI STUDI DI SETTORE Si ricorda che, ai sensi dell’articolo 2, comma 1, del D.P.R. 31 maggio 1999, n. 195, rilevano ai fini IRAP i maggiori ricavi o compensi non annotati nelle scritture contabili conseguenti all’adeguamento agli studi di settore anche se relativi al primo periodo d’imposta in cui trovano applicazione gli studi o le revisioni dei medesimi. Pertanto, nell’apposito rigo collocato all’inizio del presente quadro, dovranno essere indicati i maggiori ricavi (colonna 1) o compensi (colonna 2) conseguenti all’adeguamento agli studi di settore. L’articolo 2, comma 2-bis, del D.P.R. 31 maggio 1999, n. 195, ha previsto che l’adeguamento agli studi di settore, per i periodi d’imposta diversi da quelli in cui trova applicazione per la prima volta lo studio ovvero le modifiche conseguenti alla revisione del medesimo, è effettuata a condizione che il contribuente versi una maggiorazione del 3 per cento, calcolata sulla differenza tra ricavi o compensi derivanti dall’applicazione degli studi e quelli annotati nelle scritture contabili.

71

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Tale maggiorazione deve essere versata entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sul reddito. La maggiorazione non è dovuta se la predetta differenza non è superiore al 10 per cento dei ricavi o compensi annotati nelle scritture contabili.  

ADEGUAMENTO STUDI DI SETTORE

  MAGGIORAZIONE DEL 3 PER CENTO CALCOLATA SULLA DIFFERENZA TRA RICAVI O COMPENSI DERIVANTI DALL’APPLICAZIONE   DEGLI STUDI E QUELLI ANNOTATI NELLE SCRITTURE CONTABILI    

     

DA VERSARE ENTRO IL TERMINE PER IL SALDO IRPEF

 

NON DOVUTA SE LA DIFFERENZA NON È > 10% DEI RICAVI O COMPENSI ANNOTATI NELLE SCRITTURE CONTABILI

   

Si precisa che non assumono rilievo ai fini della determinazione della base imponibile i maggiori ricavi o i maggiori compensi indicati in dichiarazione dei redditi per adeguamento ai parametri ai sensi dell’articolo 4, comma 2, del D.P.R. n. 195 del 1999.  SOGGETTI CHE SI SONO AVVALSI DELLA RIVALUTAZIONE DEI BENI IMMOBILI Si precisa che per coloro che si sono avvalsi della rivalutazione dei beni immobili ai sensi del comma 16 e seguenti dell’articolo 15 del D.L. n. 185 del 2008 i maggiori valori iscritti in bilancio non sono riconosciuti fiscalmente ai fini IRAP, salvo il ricorso all’affrancamento mediante opzione per l’imposta sostitutiva di cui al successivo comma 20 del citato articolo 15. In tal caso, i maggiori valori attribuiti ai beni in sede di rivalutazione sono riconosciuti a decorrere dal quinto esercizio successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è stata eseguita. Pertanto, nell’ipotesi di mancata opzione i soggetti che compilano la sezione II del presente quadro devono neutralizzare le componenti rilevate nel Conto economico non riconosciute fiscalmente, evidenziandole tra le “altre variazioni”. SOGGETTI CHE SI SONO AVVALSI DELLA RIVALUTAZIONE DEI BENI IMMOBILI

I MAGGIORI VALORI ISCRITTI IN BILANCIO NON SONO RICONOSCIUTI FISCALMENTE AI FINI IRAP, SALVO IL RICORSO ALL’AFFRANCAMENTO

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I MAGGIORI VALORI ATTRIBUITI RICONOSCIUTI DAL QUINTO ESERCIZIO SUCCESSIVO A QUELLO DELLA RIVALUTAZIONE

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   I PREZZI DI TRASFERIMENTO Ai sensi dell’art. 1, comma 281, della Legge 27 dicembre 2013, n. 147, la disciplina prevista in materia di prezzi di trasferimento praticati nell'ambito delle operazioni di cui all'art. 110, comma 7, del Tuir, deve intendersi applicabile alla determinazione del valore della produzione netta ai fini IRAP. SEZIONE I – IMPRESE/SOCIETÀ DI CUI ALL’ARTICOLO 5-BIS

METODO FISCALE (ART. 5-BIS) IMPRESE INDIVIDUALI

SOCIETÀ DI PERSONE

 PERSONE FISICHE

 SOCIETÀ DI PERSONE

  Da quest’anno le deduzioni spettanti ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 446/1997 non vanno indicate nella sezione I dei quadro IQ e IP, bensì nella successiva sezione VI “Valore della produzione netta”, rispettivamente nei righi IQ61 e IP67.

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Ai sensi dell’articolo 5-bis, la base imponibile è determinata dalla differenza tra l’ammontare dei ricavi di cui all’articolo 85, comma 1, lettere a), b), f) e g), del Tuir, e delle variazioni delle rimanenze finali di cui agli articoli 92, 92-bis e 93 del medesimo Testo Unico, e l’ammontare dei costi delle materie prime, sussidiarie e di consumo, delle merci, dei servizi, dell’ammortamento e dei canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali.

 

ART.5 BIS D.LGS. N. 466 DEL 1997

  DETERMINAZIONE BASE IMPONIBILE

     

RICAVI

 

RICAVI DI CUI ALL’ARTICOLO 85, LETTERE A), B), F) E G) DEL Tuir:                          CORRISPETTIVI PER CESSIONI DI BENI E PRESTAZIONI DI SERVIZI;  CORRISPETTIVI PER CESSIONI DI MATERIE PRIME, SUSSIDIARIE, DI SEMILAVORATI E DI ALTRI BENI MOBILI, ESCLUSI I BENI STRUMENTALI, ACQUISTATI/PRODOTTI PER ESSERE IMMESSI NEL PROCESSO PRODUTTIVO;  INDENNITÀ OTTENUTE A TITOLO DI RISARCIMENTO, ANCHE IN FORMA ASSICURATIVA, PER LA PERDITA O IL DANNEGGIAMENTO DEI BENI DI CUI AI PUNTI PRECEDENTI CONTRIBUTI IN DENARO, OVVERO VALORE NORMALI DEI CONTRIBUTI IN NATURA, SPETTANTI IN BASE A CONTRATTO. VARIAZIONI DELLE RIMANENZE FINALI:  DI BENI, DI MATERIE PRIME, SUSSIDIARIE, DI SEMILAVORATI E DI ALTRI BENI MOBILI, ESCLUSI QUELLI STRUMENTALI, ACQUISTATI/PRODOTTI PER ESSERE IMMESSI NEL PROCESSO PRODUTTIVO (ARTICOLO 92, Tuir) DI OPERE, FORNITURE E SERVIZI DI DURATA ULTRANNUALE (ARTICOLO 93, Tuir). CONTRIBUTI EROGATI IN BASE A NORME DI LEGGE, MENO AD ECCEZIONE DI QUELLI CORRELATI A COSTI INDEDUCIBILI. COSTI     

COSTI DELLE MATERIE PRIME, SUSSIDIARIE E DI CONSUMO; COSTI DELLE MERCI; COSTI DEI SERVIZI; AMMORTAMENTI; CANONI DI LOCAZIONE ANCHE FINANZIARIA DEI BENI STRUMENTALI MATERIALI E IMMATERIALI;  VARIAZIONE DELLE RIMANENZE FINALI DI CUI AGLI ARTICOLI 92 E 93, Tuir (QUALORA SIANO INFERIORI A QUELLE INIZIALI).

Non sono deducibili ai fini IRAP, anche per le imprese individuali e le società di persone:

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–

i costi del personale dipendente ed assimilato;

–

i compensi dei collaboratori a progetto, occasionali e degli amministratori;

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  –

gli utili spettanti agli associati in partecipazione;

–

la quota interessi dei canoni di leasing, desunta dal contratto;

–

le perdite su crediti;

–

l’IMU.

I contributi erogati in base a norma di legge concorrono comunque alla formazione del valore della produzione, fatta eccezione per quelli correlati a costi indeducibili. I componenti rilevanti si assumono secondo le regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione valevoli per la determinazione del reddito d’impresa ai fini dell’imposta personale.

 COMPILAZIONE DEL MODELLO  IQ1 – IP1. Ricavi di cui all’art. 85, comma 1, lett. a), b), f) e g) del Tuir Nei righi IQ1 e IP1, va indicato l’ammontare dei ricavi di cui all’articolo 85, comma 1, lettere a), b), f) e g), del Tuir. Nel presente rigo dovranno essere inclusi anche i maggiori ricavi conseguenti all’adeguamento agli studi di settore indicati nella colonna 1 dell’apposito rigo posto all’inizio del presente quadro.  IQ2 – IP2. Variazione delle rimanenze finali di cui agli artt. 92, 92-bis e 93 del Tuir Nei righi IQ2 e IP2 va indicato l’importo complessivo delle variazioni delle rimanenze finali di cui agli articoli 92, 92-bis e 93 del Tuir; in caso di valore negativo (rimanenze finali inferiori a quelle iniziali), l’importo da indicare deve essere preceduto dal segno meno; In sostanza si effettua la seguente operazione: Rimanenze finali 2014 - Esistenze iniziali 2014

 IQ3 – IP3. Contributi erogati in base a norma di legge Nei righi IQ3 e IP3 vanno indicati i contributi erogati in base a norma di legge, ad eccezione di quelli correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione e sempre che l’esclusione dalla base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive non sia prevista dalle leggi istitutive dei singoli contributi ovvero da altre disposizioni di carattere speciale (come nel caso, ad esempio, dei crediti d’imposta concessi per l’incremento della base occupazionale). I proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo, in base a disposizioni di legge, essendo riconducibili tra le sopravvenienze attive, rilevano, ai sensi del comma 3 dell’articolo 88, lettera b) del Tuir, nell’esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell’esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi, ma non oltre il quarto (cfr. Circ. n. 60 del 28 ottobre 2008). 75

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Pertanto, nel presente rigo va indicato l’intero ammontare dei contributi conseguiti nell’anno e/o la quota costante relativa a quelli che si intendono rateizzare; inoltre, vanno indicate anche le quote costanti dei contributi conseguiti in precedenti periodi d’imposta, oggetto di rateazione.  IQ4 – IP4. Totale componenti positivi Nella colonna 1, del rigo IQ4, i contribuenti che nel periodo d’imposta successivo intendono avvalersi del c.d. regime forfettario agevolato (articolo 1, commi da 54 a 89, della Legge 23 dicembre 2014, n. 190) devono ricomprendere l’ammontare dei componenti positivi relativi ad esercizi precedenti a quello da cui ha effetto il nuovo regime, la cui tassazione è stata rinviata in conformità alle disposizioni del Tuir. I contribuenti che nel periodo d’imposta successivo (2015) applicano il regime per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità di cui all’art. 27, commi 1 e 2, D.L. n. 98/2011, devono indicare, per la parte eccedente l’ammontare di € 5.000,00, la somma algebrica positiva di tutti i componenti positivi e negativi relativi ad esercizi precedenti al 2013, qualora tale importo sia di segno positivo (Risoluzione 27 maggio 2009, n. 132). Nella colonna 2 del rigo IQ4, nonché nell’unica colonna di rigo IP4, va indicato il risultato della seguente operazione: IQ1 + IQ2 + IQ3 + IQ4 col. 1 oppure: IP1 + IP2 + IP3 

IQ5 – IP5. Costi delle materie prime, sussidiarie, di consumo e merci

Nel rigo IQ5, va indicato l’ammontare dei costi delle materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci.

Per quanto attiene alle voci di costo in esame rilevanti ai fini dell’IRAP, si fa presente che le stesse corrispondono alle voci indicate nell’aggregato B6 dello schema di Conto economico di cui all’articolo 2425 del codice civile, i cui importi vanno imputati al netto di resi, sconti, abbuoni e premi.

Gli sconti sono solo quelli di natura commerciale, e non quelli aventi natura finanziaria (proventi finanziari), peraltro non rilevanti ai fini della base imponibile dell’IRAP, essendo relativi a voci di costo non richiamate dalla norma in commento. I costi relativi ai beni in parola sono comprensivi dei costi accessori di acquisto (trasporti, assicurazioni, carico e scarico, ecc.) se inclusi dal fornitore nel prezzo di acquisto delle materie e delle merci.

76

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Sono incorporate nel costo dei beni e classificate allo stesso modo le imposte non recuperabili come, ad esempio, le imposte di fabbricazione. Come precisato anche nella Circolare n. 141/E del 4 giugno 1998, della voce in esame fanno parte anche i costi per acquisti di beni destinati a mense, asili o circoli ricreativi per il personale (cfr. Circ. n. 60 del 28 ottobre 2008).  IQ6 – IP6. Costi dei servizi Nel rigo IQ6, l’ammontare dei costi per servizi. La Circolare n. 60 del 28 ottobre 2008 ha precisato che i costi per servizi possono essere individuati sulla base della disciplina prevista, ai fini delle imposte sui redditi, dal Decreto Ministeriale 17 gennaio 1992. In base ai criteri individuati nell’articolo 1 del citato decreto, per attività consistenti nella prestazione di servizi ai fini dell’applicazione delle imposte sui redditi si intendono quelle indicate nei commi da 1 a 3 dell’articolo 3 del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 e quelle elencate nel comma 4 dello stesso articolo 3, nelle lettere a), b), c), e), f) e h). Non sono deducibili: – i compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale, compresi quelli sostenuti a fronte dell’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere – di cui all’articolo 67, comma 1, lett. l), del Tuir; – i compensi per prestazioni di lavoro assimilato a quello dipendente di cui all’articolo 50 del Tuir, ivi comprese le collaborazioni coordinate e continuative a meno che la prestazione sia resa da un soggetto – residente o non residente – nell’ambito della propria attività artistica o professionale; – gli utili spettanti agli associati in partecipazione di cui all’articolo 53, comma 2, lett. c), del Tuir; – i costi sostenuti per l’impiego di personale dipendente di terzi distaccato presso l’impresa; – i compensi per attività commerciali occasionali di cui all’articolo 67, comma 1, lett. i), del Tuir. Le quote di costi per servizi (es. spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione) sostenuti in precedenti periodi d’imposta la cui deduzione sia stata rinviata in applicazione della disciplina vigente devono essere indicate nel presente rigo. Ai sensi dell’articolo 11, comma 1-bis, per le imprese autorizzate all’autotrasporto di merci sono ammesse in deduzione le indennità di trasferta previste contrattualmente, per la parte che non concorre a formare il reddito del dipendente ai sensi dell’articolo 51, comma 5, del Tuir. 77

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Spese manutenzione (non

Anno di sostenimento

IQ6 - IP6, Mod. IRAP 2015

ENTRO IL 5% DEI BENI STRUMENTALI

2014

INTERO IMPORTO

ECCEDENTI IL 5% DEI BENI STRUMENTALI

2014

SPESE FINO AL 5%

ENTRO IL 5% DEI BENI STRUMENTALI

2013/2012/2011/2010/2009

NESSUN IMPORTO

ECCEDENTI IL 5% DEI BENI STRUMENTALI

2013/2012/2011/2010/2009

QUOTA 1/5 PER CIASCUN ANNO

capitalizzate)



IQ7 – IP7. Ammortamento dei beni strumentali materiali

Nel rigo IQ7, va indicato l’ammontare degli ammortamenti dei beni strumentali materiali. 

IQ8 – IP8. Ammortamento dei beni strumentali immateriali

Nel rigo IQ8, va indicato l’ammontare degli ammortamenti dei beni strumentali immateriali, compreso l’avviamento. 

IQ9 – IP9. Canoni di locazione, anche finanziaria, dei beni strumentali materiali e immateriali

Nel rigo IQ9, va indicato l’ammontare dei canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali. Il costo deducibile deve essere assunto al netto della parte relativa agli oneri finanziari.

INTERESSI PASSIVI IMPLICITI NELL’ESERCIZIO

=

CANONI DI COMPETENZA DELL’ESERCIZIO

MENO

COSTO SOSTENUTO DAL CONCEDENTE N. GIORNI CONTRATTO X N. GIORNI PERIODO D’IMPOSTA

 IQ10 – IP10. Totale componenti negativi Nel rigo IQ10, colonna 1, i contribuenti che nel periodo d’imposta successivo intendono avvalersi del c.d. regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità (articolo 27, commi 1 e 2, del Decreto Legge 6 luglio 2011, n. 98), devono ricomprendere l’ammontare della somma algebrica di tutti i componenti positivi e negativi relativi ad esercizi precedenti a quello da cui ha effetto il nuovo regime, ove sia di segno 78

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  negativo, la cui tassazione o deduzione è stata rinviata in conformità alle disposizioni del Tuir (cfr. Risoluzione n. 132 del 27 maggio 2009). In colonna 2, la somma dei componenti negativi indicati nei righi da IQ5 a IQ9, aumentata dell’importo di colonna 1 del presente rigo.  IQ11 – IP11: Valore della produzione Nel rigo IQ11, il valore della produzione pari alla differenza tra l’importo di rigo IQ4, col. 2, e l’importo di rigo IQ10, col. 2.

3.2.2. Il metodo da bilancio: Quadro IC – Società di capitali, Quadro IP - Società di persone, Quadro IQ – Persone fisiche, Quadro IE - Enti non commerciali  IL METODO DA BILANCIO Dal 2008, le società di capitali e gli altri enti commerciali devono determinare la base imponibile IRAP attraverso l’utilizzo del cosiddetto “metodo da bilancio” di cui all’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997; tale metodo prevede che i componenti positivi e negativi siano assunti al valore iscritto a Conto economico senza considerare le variazioni fiscali previste dal Tuir.

Anche le società di persone e le imprese individuali in regime di contabilità ordinaria hanno la possibilità di optare per la determinazione del valore della produzione netta utilizzando lo stesso metodo dettato per le società di capitali ed enti commerciali, senza, quindi, considerare le variazioni in aumento o in diminuzione previste ai fini reddituali. Società di capitali Enti commerciali Soggetti assimilati Ambito soggettivo art. 5  Imprese individuali Società di persone

per opzione

Imprese agricole

79

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  L’opzione è irrevocabile per tre periodi d’imposta e al termine del triennio si intende tacitamente rinnovata per un altro triennio a meno che l’impresa non eserciti la revoca dell’opzione precedentemente comunicata. In tale ultimo caso, il valore della produzione netta va determinato secondo le regole del comma 1 dell’articolo 5-bis per almeno un triennio, al termine del quale la revoca si intende tacitamente rinnovata per un altro triennio, salvo opzione per la determinazione del valore della produzione netta secondo quanto stabilito dall’articolo 5. A decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014, l’opzione (o la sua revoca) è comunicata con la dichiarazione presentata nel periodo di imposta a decorrere dal quale si intende esercitare l’opzione. Per comunicare l’opzione (o la revoca) per il periodo d’imposta 2015, occorre compilare il rigo IS35 del quadro IS della presente dichiarazione.

La determinazione della base imponibile IRAP relativa all’anno d’imposta 2014, con l’utilizzo del metodo da bilancio, prevede pertanto che vengano applicate le stesse regole nei confronti di: –

società di capitali;

–

società di persone ed imprese individuali (comprese le imprese agricole) che abbiano esercitato l’opzione;

–

enti non commerciali che esercitino anche un’attività commerciale, ancorché non abbiano finalità lucrative. Nel presente capitolo si fornisce una descrizione del contenuto dei righi presenti nel modello di dichiarazione IRAP 2015, al fine di determinare il valore della produzione netta relativa all’anno 2014.

  METODO DA BILANCIO COMPONENTI POSITIVI E NEGATIVI ASSUNTI AL VALORE ISCRITTO A C.E. SENZA CONSIDERARE LE VARIAZIONI FISCALI

 SOCIETÀ DI CAPITALI  SOCIETÀ DI PERSONE ED IMPRESE INDIVIDUALI (PER OPZIONE);  ENTI NON COMMERCIALI La denominazione dei righi dei componenti positivi e negativi è assolutamente identica per tutti i soggetti in esame; pertanto, si è ritenuto opportuno presentare una descrizione generale del contenuto dei righi, in quanto comune a tutti i contribuenti.

80

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 SOCIETÀ DI CAPITALI

 SOCIETÀ DI PERSONE

81

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 



PERSONE FISICHE

 ENTI NON COMMERCIALI

82

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Nel caso in cui il Conto economico non risulti redatto secondo lo schema previsto dall’art. 2425, Codice civile, occorre procedere alla riclassificazione dei componenti secondo il suddetto schema. Qualora una voce del Conto economico e quindi del rigo della dichiarazione, contenga un elemento di:  ricavo non imponibile ai fini IRAP (ad esempio proventi finanziari contabilizzati in A)5.);  costo non deducibile ai fini IRAP (ad esempio, interessi impliciti sui canoni leasing contabilizzati in B)8.); dovrà essere effettuata la relativa variazione ai fini IRAP nell’apposito riquadro: 

in aumento, in relazione ai costi non deducibili;



in diminuzione, relativamente ai ricavi non imponibili.

VOCE DI C.E.

A)1.

DENOMINAZIONE RIGO

Ricavi delle vendite e delle prestazioni.

RIGHI DESCRIZIONE SC

SP

PF

ENC

IC1

IP13

IQ13

IE6

IC2

IP14

IQ14

IE7

IC3

IP15

IQ15

IE8

IC4

IP16

IQ16

IE9

IC5

IP17

IQ17

IE10

Ricavi delle vendite di beni e delle prestazioni di servizi oggetto dell’attività esercitata. Importo complessivo delle

A)2.

Variazioni delle

variazioni dei prodotti in corso

rimanenze di

di lavorazione negativa

prodotti in corso di

(rimanenze finali inferiori a

lavorazione,

quelle iniziali), l’importo va

semilavorati e finiti.

indicato preceduto dal segno “meno”. Importo delle variazioni dei

A)3.

Variazioni dei lavori

lavori in corso su ordinazione.

in corso su

In caso di variazione negativa,

ordinazione.

l’importo va indicato preceduto dal segno “meno”.

A)4

A)5

Incrementi di

Incrementi delle

immobilizzazioni

immobilizzazioni per lavori

per lavori interni.

interni.

Altri ricavi e

Altri ricavi e proventi ordinari,

proventi, con

come risultanti dal Conto

separata

economico; eventuali 83

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  indicazione dei

componenti positivi non

contributi in conto

imponibili vanno indicati tra le

esercizio.

“Altre variazioni in diminuzione”. Il rigo interessa solo le società

C)15. o C)16.

che svolgono come attività Interessi attivi e

prevalente quella di assunzione

proventi assimilati

di partecipazioni in società

---

IP18

---

---

IC6

IP19

IQ18

IE11

esercenti attività diversa da quella creditizia o finanziaria.

--

Totale componenti

Somma degli importi dei

positivi

precedenti righi della Sezione

 CONTRIBUTI E SOPRAVVENIENZE TIPOLOGIE DI CONTRIBUTI Sono quelli destinati a fronteggiare esigenze di gestione caratteristica o delle gestioni accessorie diverse da quella finanziaria, ovvero riequilibrare il sistema costi-ricavi dell’impresa. Più specificatamente, possono essere destinati all’integrazione di ricavi, ovvero alla riduzione di costi. CONTRIBUTI IN C/ESERCIZIO

Generalmente sono quelli spettanti a titolo di: -

premio o contributo finalizzato ad integrare i ricavi di un determinato esercizio;

-

concorso per le spese di produzione di un bene o di un servizio;

-

concorso per il pagamento di interessi passivi.

Esempi: contributi per il pagamento degli oneri del personale, per l’approvvigionamento delle materie prime, per corsi di formazione professionale ecc. Sono quelli destinati genericamente alla ristrutturazione e al CONTRIBUTI IN

potenziamento dell’apparato produttivo dell’azienda, senza peraltro

C/CAPITALE

essere vincolati all’acquisizione di specifici impianti. Esempi: contributi per costi di studio e ricerca.

84

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Sono quelli destinati all’acquisizione, costruzione, ristrutturazione o ampliamento

di

particolari

immobilizzazioni,

specificatamente

individuate. Tali contributi sono solitamente commisurati al costo di CONTRIBUTI IN C/IMPIANTI

realizzo delle iniziative e concorrono alla determinazione del risultato d’esercizio

in

rapporto

alle

quote

di

ammortamento

delle

immobilizzazioni cui si riferiscono (cfr. artt. 102 e 103, Tuir). Esempi: il contributo concesso in passato ai dettaglianti per l’acquisizione del registratore di cassa, credito d’imposta per aree svantaggiate, ecc.

In generale, è prevista l’imponibilità di tutti i contributi erogati alle imprese in base a norme di legge, esclusi quelli correlati a componenti negativi non ammessi in deduzione. Ai fini dell’esenzione IRAP, occorre una correlazione diretta tra la somma erogata ed il componente negativo non deducibile. Se la finalità per la quale il contributo viene erogato non coincide in modo preciso con la copertura di determinati costi non deducibili dall’IRAP, tale contributo non potrà essere escluso dalla base imponibile. Diversamente, se la legge istitutiva del contributo prevede una destinazione mista, l’esonero del contributo ai fini IRAP è ammesso solo per la parte correlata a componenti negativi non ammessi in deduzione, indicati in modo preciso, anche se in misura percentuale.  PARAMETRI, STUDI DI SETTORE E SOCIETÀ DI COMODO: ADEGUAMENTO AI FINI IRAP Gli elementi positivi e negativi imponibili o deducibili ai fini delle imposte sui redditi, ma relativi a voci non classificabili nel Conto economico, non assumono rilievo, in linea generale, ai fini della determinazione della base imponibile IRAP. Tale ipotesi riguarda, tra le altre, l’adeguamento eseguito in applicazione dei parametri presuntivi di ricavi e compensi. Discorso diverso deve farsi invece: -

per gli studi di settore, in quanto i maggiori ricavi/compensi derivanti da GE.RI.CO. rilevano in ogni caso anche ai fini IRAP.

-

per le società non operative, in quanto la Legge n. 296/2006 ha disposto che, in caso di adeguamento, il reddito minimo assume rilevanza anche ai fini IRAP;

-

per le società in perdita sistematica, introdotte dal D.L. n. 138/2011.

85

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  VOCE

DENOMINAZIONE

DI C.E.

RIGO

B)6.

B)7.

RIGHI DESCRIZIONE

Costi per materie

Costi per materie prime,

prime, sussidiarie,

sussidiarie, di consumo e

di consumo e merci.

merci.

Costi per servizi.

Costi per servizi.

SC

SP

PF

ENC

IC7

IP20

IQ19

IE12

IC8

IP21

IQ20

IE13

IC9

IP22

IQ21

IE14

IC10

IP23

IQ22

IE15

IC11

IP24

IQ23

IE16

IC12

IP25

IQ24

IE17

IC13

IP26

IQ25

IE18

Costi per il godimento di beni Costi per il godimento di beni B)8.

di terzi (esclusi interessi passivi impliciti nei canoni leasing).

di terzi. Si ricorda che in caso di beni utilizzati in leasing, rientrano fra i costi comunque non deducibili gli oneri impliciti dei canoni di locazione finanziaria, il cui valore va riportato nelle variazioni in aumento.

Ammortamento b)10.a

delle

Ammortamento delle

immobilizzazioni

immobilizzazioni immateriali.

immateriali. Ammortamento b)10.b

delle

Ammortamento delle

immobilizzazioni

immobilizzazioni materiali.

materiali. Importo complessivo delle Variazioni delle rimanenze di B)11.

materie prime, sussidiarie, di consumo e merci.

variazioni delle rimanenze per materie prime, sussidiarie, di consumo e merci. Se le rimanenze finali sono superiori a quelle iniziali, va indicato l’importo preceduto dal segno “meno”.

B)14

86

Oneri diversi di

Oneri diversi di gestione come

gestione (escluse

risultanti dal Conto

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  perdite su crediti e

economico.

IMU). Il rigo interessa solo le società che svolgono come attività C)17.

Interessi passivi e oneri assimilati.

prevalente quella di assunzione di partecipazioni in

---

IP27

---

---

IC14

IP28

IQ26

IE19

società esercenti attività diversa da quella creditizia o finanziaria.

--

Totale componenti

Somma degli importi dei righi

negativi.

riferiti ai componenti negativi.

 VARIAZIONI IN AUMENTO E IN DIMINUZIONE VARIAZIONI IN AUMENTO RIGHI DENOMINAZIONE RIGO SC

SP

PF

ENC

IC43

IP29

IQ27

IE20

QUOTA DEGLI INTERESSI NEI CANONI DI LEASING

IC44

IP30

IQ28

IE21

SVALUTAZIONI E PERDITE SU CREDITI

IC45

IP31

IQ29

IE22

IMPOSTA MUNICIPALE PROPRIA

IC46

IP32

IQ30

IE23

PLUSVALENZE DA CESSIONI DI IMMOBILI NON STRUMENTALI

IC47

IP33

IQ31

IE24

E

IC48

IP34

IQ32

IE25

INTERESSI PASSIVI INDEDUCIBILI (CONTENUTO DIVERSO PER I DUE

IC49

IP35

--

--

IC50

IP36

--

--

IC51

IP37

IQ33

IE26

IC52

IP38

IQ34

IE27

COSTI, COMPENSI E UTILI DI CUI ALL’ART. 11, COMMA 1, LETT. B9 DEL D.LGS. N. 446

AMMORTAMENTO

INDEDUCIBILE

DEL

COSTO

DEI

MARCHI

DELL’AVVIAMENTO

SOGGETTI) VIARIAZIONI IN AUMENTO DERIVANTI DALL’APPOLCAZIONE DEGLI IAS/IRFRS ALTRE VARIAZIONI IN AUMENTO TOTALE VARIAZIONI IN AUMENTO

87

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   COSTI, COMPENSI E UTILI DI CUI ALL’ART. 11, COMMA 1, LETT. B) DEL D.LGS. N. 446 In questo rigo vanno indicati i componenti negativi indeducibili di cui all’articolo 11, comma 1, lettera b), qualora contabilizzati in una delle voci di Conto economico rilevanti ai fini IRAP. In particolare indicare:  i costi per lavoro autonomo occasionale, compresi quelli sostenuti a fronte dell’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere di cui all’articolo 67, comma 1, lett. l), del Tuir;  i costi per prestazioni di lavoro assimilato a quello dipendente di cui all’articolo 50 del Tuir ivi comprese le collaborazioni coordinate e continuative a meno che la prestazione sia resa da un soggetto – residente o non residente – nell’ambito della propria attività artistica o professionale;  gli utili spettanti agli associati in partecipazione di cui all’articolo 53, comma 2, lett. c), del Tuir;  i costi per attività commerciali occasionali di cui all’articolo 67, comma 1, lett. i), del Tuir;  DEDUZIONI PER IL PERSONALE Nelle varie modifiche effettuate dal Legislatore, nel corso del tempo si è promosso un progressivo alleggerimento del prelievo IRAP, attraverso l’aumento delle somme deducibili dalla base imponibile. Nonostante al momento la regola generale preveda ancora l’indeducibilità del costo del lavoro, sono state introdotte delle specifiche deduzioni per il personale dipendente cui possono fruire i soggetti passivi IRAP (indipendentemente dal metodo di determinazione della base imponibile), che consentono l’abbattimento della base imponibile proprio a titolo di costi del personale.

L’ art. 5, comma 1, D.Lgs. n. 446/1997, prevede, infatti, che: “la base imponibile è determinata dalla differenza tra il valore e i costi della produzione di cui alle lettere A) e B) dell’articolo 2425 del codice civile, con esclusione delle voci di cui ai numeri 9), 10), lettere c) e d), 12) e 13) così come risultanti dal Conto economico dell’esercizio”.

COSTI DEL LAVORO DEDUCIBILI 1. Contributi per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro. 2. Deduzioni per il c.d. “cuneo fiscale” (forfettaria, forfettaria maggiorata per il Sud Italia, contributi assistenziali e previdenziali). Non sono applicabili da parte di imprese operanti in concessione e a tariffa e da parte di enti e Amministrazioni Pubbliche. 3. Deduzione spese per apprendisti. 4. Deduzione spese lavoratori in contratto di formazione lavoro.

88

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  5. Deduzione spese lavoratori disabili. 6. Deduzione spese per personale addetto alla ricerca e sviluppo. 7. Deduzione per i ricercatori rientrati dall’estero. 8. Deduzione forfettaria di € 1.850,00 fino ad un massimo di 5 dipendenti. 9. Le altre deduzioni collegate alle prestazioni lavorative ed in particolare quelle per i beni e servizi destinati ai dipendenti, i rimborsi spese, gli autotrasportatori.

Inoltre, l’art. 2, D.L. n. 201/2011, c.d. Decreto Salva Italia, dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2011 (2012 per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare), ha previsto un incremento della deduzione ai fini IRAP, per i dipendenti a tempo indeterminato donne o di età inferiore a 35 anni. La Legge n. 228/2012, poi, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2013 e, dunque, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, a decorrere dal 2014, ha ulteriormente incrementato le deduzioni relative al cuneo fiscale. DEDUZIONE IRAP CUNEO FISCALE

   

2014

   

Deduzione base (art. 11, comma 1, lett. a), n. 2)

Deduzione maggiorata per il Sud Italia (art. 11, comma 1, lett. a), n. 3)

 

Ordinaria

Ordinaria

 

€ 7.500

€ 15.000

 

Età < 35 anni e genere femminile

Età < 35 anni e genere femminile

 

€ 13.500

€ 21.000

 

  Oltre alle deduzioni sopra esposte di cui al comma 1, lett. a), art. 11, se ne aggiungono altre individuate nei successivi commi dell’art. 11, ovvero:  deduzione delle indennità di trasferta dei dipendenti degli autotrasportatori (comma 1-bis);  deduzione forfettaria di € 1.850,00 per ogni dipendente fino ad un massimo di cinque (comma 4-bis.1). Va ricordata anche la deduzione per ricercatori e docenti rientranti dall’estero, come prevista dall’art. 3, D.L. n. 269/2003 e dall’art. 17, comma 1, D.L. n. 185/2008. Risultano poi deducibili dalla base imponibile IRAP in quanto non qualificabili come costo del lavoro i rimborsi spese. 89

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  L’art. 11, comma 4-bis, D.Lgs. n. 446/1997, prevede una deduzione forfettaria per i soggetti passivi IRAP di minori dimensioni, cumulabile (unitamente alla deduzione dei contributi INAIL) con tutte le altre deduzioni per il personale previste dall’art. 11, D.Lgs. n. 446/1997.

NUOVA DEDUZIONE DEL COSTO DEL LAVORO DIPENDENTE (DAL 2015) La Legge di Stabilità 2015, al fine di alleggerire il carico IRAP gravante sulle imprese, interviene sul D.Lgs. n. 446/97, consentendo la deduzione dall’IRAP del costo complessivo sostenuto per lavoro dipendente a tempo indeterminato. In particolare, secondo il nuovo comma 4-octies, articolo 11, D.Lgs. n. 446/97, è ammessa in deduzione la differenza tra il costo complessivo per il personale dipendente con contratto a tempo indeterminato e le deduzioni spettanti ai sensi dell’articolo 11: -

comma 1, lettera a), ovvero: 

contributi per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro (punto 1);



deduzioni per il c.d. “cuneo fiscale”, ovvero: o forfettaria (punto 2); o forfettaria maggiorata per il Sud Italia (punto 3); o contributi assistenziali e previdenziali (punto 4);

-



deduzione spese per apprendisti (punto 5);



deduzione spese lavoratori in contratto di formazione lavoro (punto 5);



deduzione spese lavoratori disabili (punto 5);



deduzione spese per personale addetto alla ricerca e sviluppo (punto 5);

comma 1-bis, ovvero la deduzione delle indennità di trasferta dei dipendenti degli autotrasportatori;

-

comma 4-bis1, ovvero la deduzione forfettaria di € 1.850,00 per ogni dipendente fino ad un massimo di cinque;

-

comma 4-quater, ovvero la nuova deduzione, fino a € 15.000, del costo del personale assunto con contratto a tempo indeterminato, a condizione che si verifichi un incremento della base occupazionale rispetto al personale mediamente occupato nel periodo d’imposta precedente.

 

In altre parole, se la sommatoria delle sopra citate deduzioni è inferiore al costo del lavoro, spetta un’ulteriore deduzione, fino a concorrenza dell’intero importo dell’onere sostenuto; di fatto, per i lavoratori a tempo indeterminato non risulta più applicabile il principio di indeducibilità ai fini IRAP del costo del lavoro previsto dall’articolo 5, comma 1, D.Lgs. n. 446/97 ed in sostanza il costo del lavoro dei dipendenti a tempo indeterminato diventa interamente deducibile ai fini IRAP. La nuova previsione legislativa trova applicazione per i seguenti soggetti passivi IRAP: 90

società di capitali ed enti commerciali (art. 5);

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  -

società di persone ed imprese individuali (art. 5-bis);

-

banche e altri enti finanziari (art. 6);

-

imprese di assicurazione (art. 7);

-

professionisti e studi associati (art. 8);

-

produttori agricoli e allevatori (art. 9).

Il comma 4-octies si applica a partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 (in linea generale, periodo di imposta 2015); per il periodo di imposta 2014 si applicano le deduzioni esposte nella tabella di cui al precedente paragrafo.  LA DEDUZIONE FORFETTARIA (EURO 7.500/13.500) L’art. 11, comma 1, lett. a), n. 2), ammette in deduzione, per ogni lavoratore dipendente impiegato a tempo indeterminato in azienda nel periodo di imposta, un importo pari a € 7.500,00, ovvero € 13.500,00 se di sesso femminile o di età inferiore a 35 anni.

Infatti, come disposto dalla Legge n. 228/2012, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2013 e, dunque, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, a decorrere dal 2014, l’importo della deduzione in commento è stato incrementato da € 4.600,00 (€ 10.600,00) a € 7.500,00 (€ 13.500,00).

La deduzione forfettaria spettante ad un’impresa localizzata nel Nord Italia per 10 dipendenti assunti a tempo indeterminato di cui: -

4 maschi di età superiore a 35 anni;

-

1 maschio di 30 anni;

-

5 femmine;

è pari a € 111.000 (4 x € 7.500 + 6 x 13.500). Sono escluse dalla deduzione in esame tutte le altre forme contrattuali (co.co.pro, occasionali, dipendenti a tempo determinato) diverse dal contratto di lavoro dipendente a tempo indeterminato (Risoluzione n. 132/2008). La deduzione è invece fruibile in caso di trasformazione di contratti a tempo determinato in contratto a tempo indeterminato (come confermato dalla Relazione Ministeriale alla Legge n. 296/2006). La deduzione forfettaria (base) di € 7.500,00/13.500,00, va indicata a rigo IS2 (a colonna 4), Sezione I del quadro IS. In linea generale possono fruire della deduzione in esame tutti i soggetti passivi; tuttavia non possono fruire della deduzione le Amministrazioni Pubbliche nonché le imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell’energia, dell’acqua, dei trasporti delle infrastrutture, delle 91

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento dei rifiuti. Possono, invece, fruire della presente deduzione le banche, gli altri enti finanziari e le imprese di assicurazione.  LA DEDUZIONE MAGGIORATA PER LE ASSUNZIONI NEL SUD ITALIA (EURO 15.000/21.000)

Alle stesse condizioni di cui al paragrafo precedente, l’art. 11, comma 1, lett. a), n. 3) prevede che l’importo della deduzione base di € 7.500,00 sia innalzato a € 15.000,00 qualora il lavoratore dipendente a tempo indeterminato sia impiegato nel periodo di imposta in una delle seguenti Regioni: Abruzzo; Basilicata; Calabria; Campania; Molise; Puglia; Sardegna; Sicilia.

Infatti, come disposto dalla Legge n. 228/2012, a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2013 e, dunque, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, a decorrere dal 2014, l’importo della deduzione in esame è stato incrementato da € 9.200,00 (€ 15.200,00) a € 15.000,00 (€ 21.000,00). La deduzione forfettaria (maggiorata) di € 15.000,00 va indicata a rigo IS2 (col. 2 e 4), Sezione I del quadro IS. Come la deduzione base, anche quella maggiorata di € 15.000,00 non spetta per i lavoratori assunti con contratti di lavoro diversi da quelli di lavoro dipendente a tempo indeterminato. Anche tale deduzione non spetta alle Amministrazioni Pubbliche e alle imprese operanti in concessione e a tariffa nei particolari settori precedentemente elencati. Inoltre, la deduzione maggiorata non spetta alle banche, agli altri enti finanziari e alle imprese di assicurazione.  LAVORATORI STAGIONALI IN AGRICOLTURA - RIDUZIONE CUNEO FISCALE L’articolo 5, comma 13, D.L. n. 91/2014 prevede, dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2013 (in linea generale, dal 2014) e previa autorizzazione della Commissione UE l’applicazione, nella misura del 50%, delle deduzioni IRAP riconosciute per i lavoratori a tempo indeterminato, anche ai lavoratori stagionali (quindi a tempo determinato), a condizione che:

92

-

tali soggetti siano impiegati per almeno 150 giorni all’anno;

-

il contratto sia di durata non inferiore a 3 anni.

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  DEDUZIONE IRAP CUNEO FISCALE Per lavoratori stagionali in agricoltura

Deduzione base (art. 11, comma 1, lett. a), n. 2)

Deduzione maggiorata per il Sud Italia (art. 11, comma 1, lett. a), n. 3)

Ordinaria

Ordinaria

€ 3.750

€ 7.500

Età < 35 anni e genere femminile

Età < 35 anni e genere femminile

€ 6.750

€ 10.500

 DEDUZIONE PER INCREMENTO OCCUPAZIONALE L’art. 1, comma 132, lett. a), Legge n. 147/2013 (Legge di Stabilità 2014), ha introdotto, a regime, un sistema di defiscalizzazione IRAP degli oneri sostenuti per il personale dipendente. In particolare, è stato previsto il riconoscimento di una deduzione, fino a € 15.000, del costo del personale assunto con contratto a tempo indeterminato, a condizione che si verifichi un incremento della base occupazionale rispetto al personale mediamente occupato nel periodo d’imposta precedente. La deduzione ha effetto a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2014.

 QUOTA DEGLI INTERESSI DEI CANONI DI LEASING In questo rigo va riportata la quota interessi dei canoni di locazione finanziaria. La Legge n. 244/2007 ha stabilito che, dall’anno d’imposta 2008, la quota interessi deve essere assunta per il valore previsto nel contratto di leasing. Tuttavia, come indicato nella Circolare 21 aprile 2009, n. 19, i soggetti che non adottano i Principi contabili internazionali IAS/IFRS, possono continuare a fare riferimento al criterio di individuazione forfettaria degli interessi impliciti dettato, ai fini dell’IRAP, dall’art. 1, D.M. 24 aprile 1998.

93

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  In base a tale Decreto la formula da applicare per individuare gli interessi indeducibili è la seguente: INTERESSI PASSIVI IMPLICITI NELL’ESERCIZIO

=

CANONI DI COMPETENZA DELL’ESERCIZIO

MENO

COSTO SOSTENUTO DAL CONCEDENTE N. GIORNI CONTRATTO X N. GIORNI PERIODO D’IMPOSTA

In merito alla determinazione degli interessi passivi inclusi nei canoni leasing, si precisa che:  il costo sostenuto dall’impresa concedente deve essere assunto al netto del prezzo di riscatto; 

in caso di canoni con IVA indetraibile per l’utilizzatore, l’importo dei canoni di periodo e il costo del bene devono essere assunti al netto dell’IVA.

 PERDITE SU CREDITI In questo rigo vanno indicati gli importi relativi alle perdite su crediti (e svalutazioni per le società di capitali). Le perdite su crediti sono una componente di costo indeducibile ai fini IRAP, anche se contabilizzate nella voce “B) 14. Oneri diversi di gestione”. In questo rigo non vanno indicati, invece, gli accantonamenti per le svalutazioni dei crediti compresi nell’attivo circolante contabilizzati in bilancio alla voce B) 10. lett. d); si ricorda, infatti, che tale componente non assume rilevanza ai fini IRAP.  Imposta municipale propria In tale rigo va riportata l’imposta municipale propria (IMU) di cui al Decreto Legislativo 14 marzo 2011, n. 23, in quanto contenuta nella voce B) 14. del Conto economico. Si ricorda infatti che l’IMU è un componente indeducibile ai fini IRAP (art. 14, comma 1, D.Lgs. n. 23/2011).  PLUSVALENZE DA CESSIONI DI IMMOBILI NON STRUMENTALI Con riferimento alla classificazione nel Conto economico delle plusvalenze, il nuovo principio contabile n. 12 (versione aggiornata ad agosto 2014), come previsto anche da quello precedente, prevede che alla voce A.5 - Altri ricavi e proventi vadano indicate, tra l’altro, le plusvalenze da alienazione di beni strumentali impiegati nella normale attività produttiva, commerciale o di servizi.

94

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Plusvalenze e minusvalenze possono essere distinte in due tipologie: -

ordinarie, ovvero che rientrano nella gestione ordinaria dell’impresa e trovano collocazione in bilancio, rispettivamente nelle voci A.5 e B.14 del Conto economico;

-

straordinarie, ovvero che rientrano nella gestione non normale dell’impresa e trovano, pertanto, collocazione nella voce E. del Conto economico, tra i proventi e gli oneri straordinari.

Da quanto emerge dall’art. 5, commi 1 e 3, D.Lgs. n. 446/1997, sembra ragionevole sostenere che, ai fini IRAP, le plusvalenze sono imponibili se sono componenti ordinarie (classificabili nella voce A.5 del Conto economico) mentre non sono imponibili se rientrano tra le componenti straordinarie (classificabili nella voce E.20). Lo stesso ragionamento è possibile applicare alle minusvalenze (se ordinarie classificabili nella voce B.14 del Conto economico e dunque deducibili ai fini IRAP, se straordinarie classificabili nella voce E.21 e dunque indeducibili). Sono rilevanti ai fini IRAP: PLUSVALENZE E

-

MINUSVALENZE

le plus/minusvalenze ordinarie, ossia iscritte rispettivamente nella voce A.5 / B.14 del Conto economico;

DERIVANTI DALLA

-

CESSIONE DI BENI

le plus/minusvalenze straordinarie, ossia iscritte rispettivamente nella voce E.20 / E.21 del Conto economico;

STRUMENTALI

-

derivanti dalla cessione di beni strumentali che ordinariamente partecipano al processo produttivo.

PLUSVALENZE E MINUSVALENZE DERIVANTI DA VALUTAZIONE

Poiché l’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997 esclude dalla deducibilità ai fini IRAP le svalutazioni delle immobilizzazioni iscritte nella voce B.10.c) del Conto economico, le plus/minusvalenze che emergono in sede di valutazione civilistica dei beni strumentali risultano irrilevanti (non tassabili/indeducibili). Le plus/minusvalenze derivanti da operazioni straordinarie, come ad

PLUSVALENZE E

esempio il trasferimento d’azienda, analogamente a quanto previsto

MINUSVALENZE

precedentemente alle modifiche normative, sono irrilevanti ai fini IRAP.

RELATIVE A

Ciò in quanto, come affermato nella citata Circolare n. 27/2009 con

CESSIONE

particolare

D’AZIENDA

“un’operazione che genera sempre componenti straordinarie che non

riferimento

alla

cessione

d’azienda,

trattasi

di

concorrono alla formazione della base imponibile IRAP”. PLUSVALENZE E MINUSVALENZE SU BENI IMMOBILI PATRIMONIALI

A

prescindere

dalla

collocazione

nel

Conto

economico,

le

plus/minusvalenze relative ai cosiddetti immobili patrimonio (ad esempio l’appartamento di civile abitazione), individuati ai fini reddituali all’art. 90, Tuir, concorrono alla formazione della base imponibile IRAP. 95

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Va evidenziato che ai fini IRAP i componenti positivi e negativi riferiti a tali immobili rilevano in base alle risultanze del Conto economico e non a quelle derivanti dall’applicazione delle regole dei redditi fondiari. Al riguardo, la Circolare 26 maggio 2009, n. 27 ha precisato che per la determinazione delle plus/minusvalenze degli immobili patrimonio è necessario fare riferimento al costo fiscale, in base al principio di continuità dei valori stabilito dalla Legge n. 244/2007. La società Podreccia s.r.l., che opera nel campo della ristorazione, ha venduto durante l’anno 2014 un immobile adibito ad abitazione principale della famiglia Cores, al prezzo di € 500.000. Il costo civilistico dell’immobile è pari a € 400.000 mentre il valore fiscalmente riconosciuto è di € 450.000. La plusvalenza realizzata è di € 500.000 - € 400.000= € 100.000, mentre la plusvalenza rilevante ai fini IRAP è di € 500.000 - € 450.000= € 50.000. Tipo di plusvalenza /

Imputazione

Rilevanza

minusvalenza

civilistica

IRAP

Note Plusvalenza in rigo IC5. Minusvalenza in rigo IC13. Rileva intero importo anche se

Cessione beni strumentali

A.5 / B.14

SÌ

fiscalmente rateizzato. Per i beni a deducibilità fiscale limitata (auto, telefoni, ecc.) rileva intero importo.

Cessione immobili patrimonio Cessione beni strumentali per riconversione/ristrutturazione

E.20 / E.21

SÌ

E.20 / E.21

SÌ

Plusvalenza in rigo IC51. Minusvalenza in rigo IC57. Plusvalenza in rigo IC51. Minusvalenza in rigo IC57. Plus/minusvalenze sono irrilevanti (Circolare n. 27/2009); la cessione

Cessione d’azienda o singoli rami aziendali

d’azienda è un’operazione che E.20 / E.21

NO

genera sempre componenti straordinari che non concorrono alla formazione della base imponibile IRAP.

96

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   AMMORTAMENTO INDEDUCIBILE DEL COSTO DEI MARCHI E DELL’AVVIAMENTO Si indicano in tale rigo le quote indeducibili dell’ammortamento del costo sostenuto per l’acquisizione di: o

marchi di impresa;

o

avviamento.

Tali quote sono ammesse in deduzione ai fini IRAP in misura non superiore a 1/18 del costo.  INTERESSI PASSIVI INDEDUCIBILI  



Società di capitali Va qui riportata la quota indeducibile degli interessi passivi che non concorre alla formazione del valore della produzione di banche e altri soggetti finanziari e delle imprese di assicurazione (artt. 6 e 7, D.Lgs. n. 446/1997), ai sensi dell’articolo 82, comma 3, del D.L. n. 112/2008. In base a tale disposizione, infatti, gli interessi passivi concorrono alla formazione del valore della produzione dei predetti soggetti nella misura del 96% del loro ammontare. Al riguardo, la Circolare 21 aprile 2009, n. 19, precisa che nella voce interessi passivi devono intendersi inclusi anche gli oneri ad essi assimilati.



Società di persone Le società di persone la cui attività consiste, in via esclusiva o prevalente, nella assunzione di partecipazioni in società esercenti attività diversa da quella creditizia o finanziaria, determinano la base imponibile secondo le regole di cui al comma 9, art. 6, D.Lgs. n. 446/1997. L’esercizio prevalente dell’attività di assunzione di partecipazioni in società non finanziarie risulta verificato quando il valore contabile delle partecipazioni in società industriali risultante dal bilancio di esercizio eccede il 50% del totale dell’attivo patrimoniale (Circolare 21 aprile 2009, n. 19). Inoltre, le istruzioni alla compilazione specificano che l’esercizio esclusivo o prevalente va verificato considerando: -

non solo il valore di bilancio delle partecipazioni in società industriali;

-

ma anche il valore contabile degli altri elementi patrimoniali della holding relativi a rapporti intercorrenti con le medesime società quali, ad esempio, i crediti derivanti da finanziamenti (Circolare 22 luglio 2009, n. 37).

Per tali soggetti, assumono rilievo ai fini IRAP, oltre ai componenti positivi e negativi indicati nell’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997, anche i seguenti componenti: o

rigo IP18, interessi attivi e proventi assimilati;

o

rigo IP27, interessi passivi e oneri assimilati.

      97

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   ALTRE VARIAZIONI IN AUMENTO In questo rigo vanno indicate le altre variazioni in aumento non espressamente elencate ella sezione, tra le quali, a titolo meramente esemplificativo: -

le spese per il personale dipendente e assimilato, comprese quelle sostenute per l’impiego di personale dipendente di terzi distaccato presso l’impresa, qualora classificato in voci diverse da quella di cui alla lettera B), numero 9), del Conto economico;

-

l’importo delle plusvalenze derivanti dal realizzo di beni strumentali, ove non imputato nella voce A5 del Conto economico;

-

i maggiori ricavi non annotati nelle scritture contabili conseguenti all’adeguamento agli studi di settore ai sensi dell’articolo 2 del D.P.R. n. 195 del 1999, indicati nella colonna 1 dell’apposito rigo posto all’inizio del presente quadro;

-

i contributi erogati in base a norma di legge qualora non contabilizzati in una delle voci del Conto economico rilevanti ai fini della determinazione della base imponibile;

-

le quote di ammortamento del valore delle aree sottostanti o di pertinenza di fabbricati strumentali, indeducibili ai sensi dell’articolo 36, comma 7, del Decreto Legge n. 223 del 2006 (cfr. Circolare n. 36 del 16 luglio 2009 par. 1.3);

-

i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il Pubblico Ministero abbia esercitato l’azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell’articolo 424 del Codice di procedura penale ovvero sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell’articolo 425 dello stesso Codice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall’articolo 157 del Codice penale;

-

gli oneri finanziari e le spese per il personale sostenuti per la realizzazione, con lavori interni, delle immobilizzazioni, qualora capitalizzati senza transitare nella voce A4 del Conto economico (cfr. Circolare n. 26 del 20 giugno 2012);

-

l’ammontare dei componenti positivi non imputati nel corretto esercizio di competenza, corrispondente al periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione integrativa, e contabilizzati, per dare evidenza dell’errore, nel Conto economico relativo a periodi d’imposta successivi (Circolare n. 31 del 24 settembre 2013). Tale importo va indicato anche in colonna 1.

         

98

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  VARIAZIONI IN DIMINUZIONE RIGHI DENOMINAZIONE RIGO SC

SP

PF

ENC

UTILIZZO FONDI RISCHI E ONERI DEDUCIBILI

IC53

IP40

IQ35

IE28

MINUSVALENZE DA CESSIONI DI IMMOBILI NON STRUMENTALI

IC54

IP41

IQ36

IE29

AMMORTAMENTO DEL COSTO DEI MARCHI E

IC55

IP39

--

--

IC56

IP42

--

--

ALTRE VARIAZIONI IN DIMINUZIONE

IC57

IP43

IQ37

IE30

TOTALE VARIAZIONI IN DIMINUZIONE

IC58

IP44

IQ38

IE31

DELL’AVVIAMENTO VARIAZIONI IN DIMINUZIONE DERIVANTI DALL’APPLICAZIONE DEGLI IAS/IFRS

 Utilizzo fondi rischi e oneri deducibili In questo rigo vanno evidenziati i costi effettivamente sostenuti al verificarsi di eventi per i quali, in precedenti esercizi, sono stati contabilizzati nel passivo dello stato patrimoniale fondi per rischi e oneri, sempreché detti costi rientrino tra quelli rilevanti nella determinazione della base imponibile IRAP (cfr. Circolare n. 12 del 19 febbraio 2008, paragrafo 9.2). Ovviamente, detti oneri non sono più deducibili qualora siano stati già dedotti nei precedenti esercizi, in sede di iscrizione dei relativi fondi.  Minusvalenze da cessioni di immobili non strumentali In questo rigo vanno evidenziate le minusvalenze derivanti dalla cessione di immobili che non costituiscono beni strumentali per l’esercizio dell’impresa, né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa. Si precisa che il valore da assumere ai fini della determinazione delle minusvalenze è rappresentato dal valore fiscale del bene (cfr. Circolare n. 27 del 26 maggio 2009 par. 2.4).  Ammortamento del costo dei marchi e dell’avviamento (società di capitali e di persone)  

Qualora non imputate a Conto economico, vanno qui indicate le quote deducibili dell’ammortamento del costo sostenuto per l’acquisizione di: 

marchi di impresa;



avviamento;

99

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  

altri beni immateriali a vita utile indefinita, per i soggetti che applicano i principi contabili internazionali (art. 10, Decreto MEF 8 giugno 2011),

qualora non imputate a Conto economico. Tali quote sono comunque ammesse in deduzione in misura non superiore a 1/18 del costo, indipendentemente dall’imputazione a Conto economico (art. 5, comma 3, D.Lgs. n. 446/97).  

 Altre variazioni in diminuzione  

In questo rigo vanno indicate le altre variazioni in diminuzione non espressamente elencate nella sezione, tra le quali, a titolo meramente esemplificativo: –

l’importo delle minusvalenze derivanti dal realizzo di beni strumentali, ove non imputato nella voce B14 del Conto economico;

–

il premio di cui all’articolo 1, comma 2, del D.L. 31 maggio 1999, n. 154, convertito dalla Legge 30 luglio 1999, n. 249, riconosciuto per l’arresto temporaneo dell’attività di pesca, qualora contabilizzato tra i componenti positivi;

–

gli importi spettanti a fronte del distacco del personale dipendente presso terzi (compresa la parte eccedente il rimborso degli oneri retributivi e contributivi) nonché la quota parte del corrispettivo ricevuto, in caso di lavoro interinale, corrispondente al rimborso dei costi retributivi e contributivi;

–

le insussistenze e le sopravvenienze attive relative a componenti del Conto economico di precedenti esercizi non rilevanti ai fini della base imponibile IRAP (come nel caso di fondi per rischi ed oneri non dedotti rivelatisi esuberanti);

–

le indennità di trasferta, previste contrattualmente, erogate da imprese autorizzate all’autotrasporto di merci per la parte che non concorre a formare il reddito del dipendente ai sensi dell’articolo 51, comma 5, del Tuir, qualora contabilizzate nella voce B9 del Conto economico;

–

le quote di ammortamento non dedotte in applicazione della previgente disciplina, perché eccedenti i limiti fiscalmente ammessi; tali quote sono deducibili a partire dall’esercizio successivo a quello in cui si conclude l’ammortamento contabile, nei limiti dell’importo derivante dall’applicazione dei coefficienti tabellari previsti dal D.M. 31 dicembre 1988 (cfr. Circolare n. 27 del 26 maggio 2009 par. 2.1);

–

le maggiori quote di ammortamento delle immobilizzazioni materiali e immateriali derivanti dal mancato riconoscimento fiscale delle svalutazioni imputate in bilancio (cfr. Circolare n. 26 del 20 giugno 2012);

–

i costi di chiusura e post chiusura delle discariche accantonati nell’esercizio di competenza ad appositi fondi rischi classificati nelle voci B12) o B13) del Conto economico (cfr. Circolare n. 26 del 20 giugno 2012, par. 4);

–

i costi accantonati dall’affittuario o usufruttuario d’azienda nell’esercizio di competenza ad apposito fondo che consenta il ripristino degli impianti allo stato in cui devono essere

100

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  restituiti, classificati nella voce B13) del Conto economico (cfr. Circolare n. 26 del 20 giugno 2012, par. 5); –

l’ammontare dei componenti negativi non imputati nel corretto esercizio di competenza, corrispondente al periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione integrativa, e contabilizzati, per dare evidenza dell’errore, nel Conto economico relativo a periodi d’imposta successivi (Circolare n. 31 del 24 settembre 2013).

 IL VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA   VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA

   

VALORI FISCALI

    COMPONENTI POSITIVI

COMPONENTI NEGATIVI

-

      Ricavi di cui all’art. 85, c. 1, lett. a), b),   f), g), Tuir. Variazioni rimanenze finali di cui agli artt. 92 e 93, Tuir. Contributi.

- Costi materie prime, sussidiarie e di consumo. - Costi di merci. - Costi dei servizi. - Ammortamento e canoni leasing di beni strumentali materiali e immateriali.

  COSTI DELLA PRODUZIONE

Materie prime, sussidiarie, di consumo e merci

Costi servizi

Ammortamenti, canoni locazione beni strumentali

Contabile B)6.

Fiscale (D.M. 17/01/1992)

Contabile e fiscale

 

 PERSONE FISICHE 

IQ39 – Valore della produzione

Nel rigo IQ39, va indicato il valore della produzione pari alla differenza tra la somma degli importi dei righi IQ18 e IQ34 e la somma degli importi dei righi IQ26 e IQ38.

101

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA (A – B)

La presente sezione va utilizzata per la determinazione del valore della produzione netta. Ai fini della ripartizione territoriale del valore della produzione nel caso di esercizio da parte di soggetti passivi residenti nel territorio dello Stato di attività produttive svolte anche all’estero, si rinvia alla sezione II del quadro IS.  IQ54 – IQ59 – Valore della produzione Nei righi da IQ54 a IQ59, va indicato:  in colonna 1, l’ammontare del valore della produzione così come risultante dalle precedenti sezioni;  in colonna 2, va indicata la quota del valore della produzione derivante da attività svolte all’estero, mediante stabile organizzazione, da parte di soggetti residenti, per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi (non assoggettabile a tassazione per mancanza del presupposto territoriale). Tale quota è determinata secondo le regole dell’articolo 4, comma 2, (illustrate a commento della Sezione II del quadro IS) e si ottiene applicando al valore della produzione il rapporto tra l’importo di colonna 1 e la somma degli importi di colonna 1 e di colonna 2 di rigo IS10 o, per i soggetti che svolgono attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, di rigo IS11;  in colonna 3, la differenza tra l’ammontare di colonna 1 e quello di colonna 2.  IQ60 – Totale valore della produzione Nel rigo IQ60, va indicato il totale degli importi di segno positivo indicati nei righi da IQ54 a IQ59. 

IQ61 – Deduzioni di cui all’art. 11, comma 1, lett. a) del D.Lgs. n. 446

Nel rigo IQ61, vanno indicate le deduzioni previste dall’articolo 11, comma 1, lett. a).

102

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   IQ62 - Deduzione di 1.850 euro fino a 5 dipendenti Nel rigo IQ62 va indicato l’ammontare complessivo della deduzione per lavoro dipendente di cui all’art. 11, comma 4-bis 1, D.Lgs. n. 446/97, ossia quella pari ad € 1.850 fino a 5 dipendenti.  IQ63 – Deduzione per incremento occupazionale Nel rigo IQ63 va indicato l’ammontare della deduzione per incremento introdotta dall’art. 1, comma 132, Legge n. 147/2013. La norma in oggetto ha previsto il riconoscimento, ai fini IRAP, della deduzione del costo del personale assunto con contratto a tempo indeterminato, a condizione che si verifichi un incremento della base occupazionale rispetto al personale mediamente occupato nel periodo di imposta precedente. Tale deduzione spetta fino ad € 15.000,00 per ciascun nuovo dipendente assunto ed è, in ogni caso, limitata all’incremento complessivo del costo del personale di cui alla voce B.9 e B.14 del Conto economico per il periodo di imposta in cui è avvenuta l’assunzione e per i due successivi.  IQ64 – Deduzione per ricercatori Nel rigo IQ64 va indicato l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente, dei redditi a questi assimilati e dei redditi di lavoro autonomo dei ricercatori e docenti che rientrano in Italia ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del D.L. n. 185 del 2008 ovvero ai sensi dell’articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010, allorché ricorrano le condizioni previste dalle citate norme. In particolare, va indicato: – l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e dei redditi a questi assimilati erogati ai ricercatori e docenti dai sostituti d’imposta per lo svolgimento di attività di ricerca; – l’ammontare dei redditi di lavoro autonomo percepiti dai ricercatori e docenti per lo svolgimento di attività di ricerca in qualità di liberi professionisti al netto dei relativi costi già dedotti nel rigo IQ51.  IQ65 – Ulteriore deduzione Nel rigo IQ64, va indicato l’importo dell’ulteriore deduzione di cui al comma 4-bis dell’articolo 11 riferibile proporzionalmente al valore della produzione di cui al rigo IQ60, colonna 3, e, in colonna 3 del rigo IS42, la quota di detta deduzione riferibile proporzionalmente al valore della produzione attribuita dai GEIE di cui al rigo IS42, colonna 2. La ripartizione proporzionale dell’ulteriore deduzione si effettua solo se entrambi gli importi dei righi IQ60 e IS42, colonna 2, sono di segno positivo. Tale deduzione, ai sensi dell’articolo 11, comma 4-bis, spetta a condizione che l’importo di rigo IQ60, aumentato (o diminuito) della quota del valore della produzione attribuita dai GEIE di cui alla colonna 2 del rigo IS42 (e al netto degli importi di righi IQ62, IQ63 e IQ64), non superi euro 180.999,91. 103

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Ai sensi del comma 4-bis, lettera d-bis), per i soggetti di cui all’articolo 3, comma 1, lettere b) e c), l’importo delle deduzioni indicate nella precedente tabella è aumentato, rispettivamente, da 8.000 a 10.500 euro, da 6.000 a 7.875 euro, da 4.000 a 5.250 euro e da 2.000 a 2.625 euro. Ai sensi del comma 4-bis.2 dell’articolo 11, in caso di periodo d’imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi e in caso di inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno, gli importi delle deduzioni e della base imponibile sono ragguagliati all’anno solare.  IQ66 - Valore della produzione netta Nel rigo IQ65 va indicato: –

in colonna 3, il valore della produzione netta corrispondente alla differenza tra l’importo di rigo IQ60, colonna 3, e la somma degli importi dei righi IQ61, IQ62, IQ63, IQ64 e IQ65; nel caso in cui il risultato è negativo, indicare zero;

–

in colonna 1, la quota dell’importo di colonna 3 relativa all’esercizio di attività agricole rientranti nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, assoggettabile ad aliquota dell’1,9 per cento, ai sensi dell’articolo 45, comma 1, ovvero assoggettabile alla diversa aliquota prevista dalla normativa regionale. Tale quota è determinata in proporzione all’ammontare dei ricavi e proventi riferibili all’attività agricola svolta nei limiti del citato articolo 32 rispetto all’ammontare complessivo dei ricavi e degli altri proventi rilevanti ai fini dell’IRAP. In caso di attività occasionali diverse da quelle agricole (es. attività occasionale di prestazione di servizi con macchine agricole) è assoggettabile ad aliquota ridotta la quota di base imponibile determinata in proporzione all’ammontare dei corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva, riferibili all’attività agricola rispetto all’ammontare complessivo di tutti i corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva. Nel caso di esercizio di attività agricola ed attività di agriturismo, indicate nella sezione IV, la ripartizione del valore della produzione netta va effettuata sulla base dei dati contabili risultanti dalle rispettive contabilità tenute separatamente ai sensi dell’articolo 36 del D.P.R. n. 633 del 1972.

–

in colonna 2, la quota dell’importo di colonna 3 assoggettabile alle aliquote di cui all’articolo 16 ovvero ad altre aliquote previste da leggi regionali.

104

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 SOCIETÀ DI PERSONE

La Sezione VI del quadro IP deve essere compilata ai fini della determinazione del valore della produzione netta delle società di persone.  IP60 – IP65 – Valore della produzione Nei righi da IP60 a IP65, va indicato: 

in colonna 1, l’ammontare del valore della produzione così come risultante dalle precedenti sezioni;



in colonna 2, va indicata la quota del valore della produzione derivante da attività svolte all’estero, mediante stabile organizzazione, da parte di soggetti residenti, per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi (non assoggettabile a tassazione per mancanza del presupposto territoriale). Tale quota è determinata secondo le regole dell’articolo 4, comma 2, (illustrate a commento della Sezione II del quadro IS) e si ottiene applicando al valore della produzione il rapporto tra l’importo di colonna 1 e la somma degli importi di colonna 1 e di colonna 2 di rigo IS10 o, per i soggetti che svolgono attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, di rigo IS11;



in colonna 3, la differenza tra l’ammontare di colonna 1 e quello di colonna 2.

 IP66 – Totale valore della produzione Nel rigo IP66, va indicato il totale degli importi di segno positivo dei righi da IP60 a IP65.  IP67 – Deduzioni di cui all’art. 11, comma 1, lett. a) del D.Lgs. n. 446 Nel rigo IP67, vanno indicate le deduzioni previste dall’articolo 11, comma 1, lett. a). Al riguardo si rinvia alle istruzioni dei righi IS1, IS2, IS3 e IS4 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS.

105

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   IP68 – Deduzione di 1.850 euro fino a 5 dipendenti Nel rigo IP68, va indicato l’ammontare della deduzione di cui all’articolo 11, comma 4-bis.1. Al riguardo si rinvia alle istruzioni del rigo IS5 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS.  IP69 – Deduzione per incremento occupazionale Nel rigo IP69, va indicato l’ammontare della deduzione per incremento occupazionale introdotta dall’art. 1, comma 132, Legge n. 147/2013. La norma in oggetto ha previsto il riconoscimento, ai fini IRAP, della deduzione del costo del personale assunto con contratto a tempo indeterminato, a condizione che si verifichi un incremento della base occupazionale rispetto al personale mediamente occupato nel periodo di imposta precedente. Tale deduzione spetta fino ad € 15.000,00 per ciascun nuovo dipendente assunto ed è, in ogni caso, limitata all’incremento complessivo del costo del personale di cui alla voce B.9 e B.14 del Conto economico per il periodo di imposta in cui è avvenuta l’assunzione e per i due successivi.  IP70 – Deduzione per ricercatori Nel rigo IP70, va indicato l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente, dei redditi a questi assimilati e dei redditi di lavoro autonomo dei ricercatori e docenti che rientrano in Italia ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del D.L. n. 185 del 2008 ovvero ai sensi dell’articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010, allorché ricorrano le condizioni previste dalle citate norme. In particolare va indicato: –

l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e dei redditi a questi assimilati erogati ai ricercatori e docenti dai sostituti d’imposta per lo svolgimento di attività di ricerca;

–

la quota dei redditi di lavoro autonomo derivanti dall’attività di ricerca e docenza corrispondente alla percentuale di partecipazione del ricercatore e del docente associato all’associazione tra professionisti al netto della relativa quota di costi già dedotti nel rigo IP57.

 IP71 – Rendimento presunto del 3% degli aumenti di capitale Nel rigo IP71, va indicato il rendimento presunto del 3 per cento degli aumenti di capitale di importo fino a 500.000 euro perfezionati da persone fisiche dal 5 agosto 2009 fino al 5 febbraio 2010, mediante conferimenti, escluso da imposizione fiscale per il periodo di imposta in corso alla data di perfezionamento dell’aumento di capitale e per i quattro periodi di imposta successivi ai sensi dell’articolo 5, comma 3-ter, del Decreto Legge 1° luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla Legge 3 agosto 2009, n. 102 (cfr. Circolare n. 53 del 21 dicembre 2009).

106

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   IP72 – Ulteriore deduzione Nel rigo IP72 va indicato l’importo dell’ulteriore deduzione di cui al comma 4-bis dell’articolo 11 riferibile proporzionalmente al valore della produzione di cui al rigo IP66, colonna 3, e, in colonna 3 del rigo IS42, la quota di detta deduzione riferibile proporzionalmente al valore della produzione attribuita dai GEIE di cui al rigo IS42, colonna 2. La ripartizione proporzionale dell’ulteriore deduzione si effettua solo se entrambi gli importi dei righi IP66 e IS42, colonna 2, sono di segno positivo. Tale deduzione, ai sensi dell’articolo 11, comma 4-bis, spetta a condizione che l’importo di rigo IP66, aumentato (o diminuito) della quota del valore della produzione attribuita dai GEIE di cui alla colonna 2 del rigo IS42 (e al netto degli importi di righi IP67, IP68, IP69 e IP70), non superi euro 180.999,91 e si applica nelle seguenti misure.

 

Ai sensi del comma 4–bis, lettera d-bis), per i soggetti di cui all’articolo 3, comma 1, lettere b) e c), l’importo delle deduzioni indicate nella precedente tabella è aumentato, rispettivamente, da 8.000 a 10.500 euro, da 6.000 a 7.875 euro, da 4.000 a 5.250 euro e da 2.000 a 2.625 euro. Ai sensi del comma 4-bis.2 dell’articolo 11, in caso di periodo d’imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi e in caso di inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno, gli importi delle deduzioni e della base imponibile sono ragguagliati all’anno solare.  IP73 - Valore della produzione netta Nel rigo IP72 va indicato:  in colonna 3, il valore della produzione netta corrispondente alla differenza tra l’importo di rigo IP66, colonna 3, e la somma degli importi dei righi IP67, IP68, IP69, IP70, IP71 e IP72; nel caso in cui il risultato è negativo la presente colonna non va compilata;  in colonna 1, la quota dell’importo di colonna 3 relativa all’esercizio di attività agricole rientranti nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, assoggettabile ad aliquota dell’1,9 per cento, ai sensi dell’articolo 45, comma 1, ovvero assoggettabile alla diversa aliquota prevista dalla normativa regionale. Tale quota è determinata in proporzione all’ammontare dei ricavi e proventi riferibili all’attività agricola svolta nei limiti del citato articolo 32 rispetto all’ammontare complessivo dei ricavi e degli altri proventi rilevanti ai fini dell’IRAP; 107

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  In caso di attività occasionali diverse da quelle agricole (es. attività occasionale di prestazione di servizi con macchine agricole) è assoggettabile ad aliquota ridotta la quota di base imponibile determinata in proporzione all’ammontare dei corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva riferibili all’attività agricola rispetto all’ammontare complessivo di tutti i corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva. Nel caso di esercizio di attività agricola ed attività di agriturismo, indicate nella sezione IV, la ripartizione del valore della produzione netta va effettuata sulla base dei dati contabili risultanti dalle rispettive contabilità tenute separatamente ai sensi dell’articolo 36 del D.P.R. n. 633 del 1972.  in colonna 2, la quota dell’importo di colonna 3 assoggettabile alle aliquote di cui all’articolo 16 ovvero ad altre aliquote previste da leggi regionali.

 SOCIETÀ DI CAPITALI

  Nella presente sezione va operata la determinazione del valore della produzione netta delle società di capitali.  IC64 - Valore della produzione lorda Nel rigo IC64, va indicato il valore della produzione lorda pari alla differenza tra la somma degli importi dei righi IC6 e IC52 e la somma degli importi dei righi IC14 e IC56, per i soggetti che compilano la sezione I.  IC65 - Quota del valore della produzione realizzata all’estero Nel rigo IC65, va indicata la quota del valore della produzione derivante da attività svolte all’estero, mediante stabile organizzazione, da parte di soggetti residenti, per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi (non assoggettabile a tassazione per mancanza del presupposto territoriale).

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Tale quota è determinata secondo le regole dell’articolo 4, comma 2, (illustrate a commento della Sezione II del quadro IS) e si ottiene applicando al valore della produzione di cui al rigo IC64, il rapporto tra l’importo di colonna 1 e la somma degli importi di colonna 1 e di colonna 2 di rigo IS10 (per i soggetti tenuti alla compilazione della Sezione I o della Sezione V ovvero per la Banca d’Italia e l’ufficio italiano dei cambi) o di rigo IS12 (per le banche) o di rigo IS13 (per le società e gli enti finanziari diversi dalle banche) o di rigo IS14 (per le imprese di assicurazione).  IC66 - Quota Deduzioni art. 11, comma 1, lett. a) del D.Lgs. n. 446 Nel rigo IC66, vanno indicate le deduzioni previste dall’articolo 11, comma 1, lett. a). Al riguardo si rinvia alle istruzioni dei righi IS1, IS2, IS3 e IS4 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS. 

IC67 - Deduzione di 1.850 euro fino a 5 dipendenti

Nel rigo IC67, va indicato l’ammontare della deduzione di cui all’articolo 11, comma 4-bis.1. Al riguardo si rinvia alle istruzioni del rigo IS5 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS. 

IC68 - Deduzione per incremento occupazionale

Nel rigo IC68, va indicato l’ammontare della deduzione per incremento occupazionale introdotta dall’art. 1, comma 132, Legge n. 147/2013. La norma in oggetto ha previsto il riconoscimento, ai fini IRAP, della deduzione del costo del personale assunto con contratto a tempo indeterminato, a condizione che si verifichi un incremento della base occupazionale rispetto al personale mediamente occupato nel periodo di imposta precedente. La deduzione spetta fino ad € 15.000,00 per ciascun nuovo dipendente assunto ed è, in ogni caso, limitata all’incremento complessivo del costo del personale di cui alla voce B.9 e B.14 del Conto economico per il periodo di imposta in cui è avvenuta l’assunzione e per i due successivi. 

IC69 - Deduzione per ricercatori

Nel rigo IC69, va indicato l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e dei redditi a questi assimilati corrisposti ai ricercatori e docenti che rientrano in Italia ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del D.L. n. 185 del 2008 ovvero ai sensi dell’articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010, allorché ricorrano le condizioni previste dalle citate norme. Tali redditi, infatti, ai sensi del citato articolo non concorrono alla formazione del valore della produzione netta ai fini IRAP. 

IC70 - Deduzione per cooperative sociali

Il rigo IC70 è riservato alle cooperative sociali di cui all’articolo 1, comma 1, lettera b), della Legge 8 novembre 1991, n. 381, alle quali, oltre a quelle da indicare nei precedenti righi, è riconosciuto il diritto a specifiche deduzioni. In tale rigo va, pertanto, indicato il costo del lavoro

109

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  delle persone svantaggiate di cui all’articolo 4 della stessa legge impiegate nel periodo d’imposta. 

IC71 - Quota del valore della produzione esente delle SIIQ o SIINQ

Nel rigo IC71, va indicata la quota del valore della produzione esente delle SIIQ o SIINQ; si ricorda, infatti, che ai sensi dell’articolo 10 del Decreto 7 settembre 2007, n. 174, non è soggetta all’imposta regionale sulle attività produttive la quota del valore della produzione proporzionalmente corrispondente al rapporto tra i componenti positivi imputabili alla gestione esente rilevanti ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive e l’ammontare complessivo dei componenti positivi rilevanti agli stessi effetti. 

IC72 - Deduzione art. 15, comma 4, D.L. n. 185 del 29/11/08

Il rigo IC72, va compilato dai soggetti che applicano i principi contabili internazionali e che riallineano, ai sensi dell’articolo 15 del D.L. n. 185 del 2008 e ai sensi del Decreto Ministeriale del 30 luglio 2009 con il metodo del “saldo” globale di cui al comma 4 dell’articolo 15 del citato D.L. n. 185, le divergenze tra i valori di bilancio e i valori fiscali relativi a tutti gli elementi patrimoniali esistenti all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione dei principi contabili internazionali e/o successiva variazione degli stessi principi. Nel predetto rigo, va indicata la quota della somma algebrica (negativa) delle differenze positive e negative risultante dall’apposito prospetto del quadro RQ del modello UNICO Società di capitali in cui è stato effettuato il riallineamento, deducibile dal valore della produzione. Si precisa che ai sensi del comma 3 dell’articolo 11 del Decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze dell’8 giugno 2011 detto saldo negativo concorre, per quote costanti, alla formazione dell’imponibile dell’esercizio in cui è esercitata l’opzione per il riallineamento e nei successivi fino ad un numero di periodi d’imposta pari alla maggiore durata residua delle operazioni oggetto di riallineamento. Resta fermo che se tale numero è inferiore a quanto previsto nell’ultimo periodo del comma 4 del citato articolo 15 (5 esercizi), il saldo negativo concorre alla formazione dell’imponibile secondo le modalità indicate nel medesimo comma.  IC73 - Rendimento presunto del 3% degli aumenti di capitale Nel rigo IC73, va indicato il rendimento presunto del 3 per cento degli aumenti di capitale di importo fino a 500.000 euro perfezionati da persone fisiche dal 5 agosto 2009 fino al 5 febbraio 2010, mediante conferimenti, escluso da imposizione fiscale per il periodo di imposta in corso alla data di perfezionamento dell’aumento di capitale e per i quattro periodi di imposta successivi ai sensi dell’articolo 5, comma 3-ter, del Decreto Legge 1° luglio 2009, n. 78, 110

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  convertito, con modificazioni, dalla Legge 3 agosto 2009, n. 102 (cfr. Circolare n. 53 del 21 dicembre 2009). 

IC74 - Ulteriore deduzione

Nel rigo IC74 va indicato l’importo dell’ulteriore deduzione di cui al comma 4-bis dell’articolo 11, come modificato dall’articolo 1, comma 484, lett. b) della Legge dicembre 2012 n. 228, riferibile proporzionalmente al valore della produzione di cui al rigo IC64 al netto degli importi dei righi da IC65 a IC73, e, in colonna 3 del rigo IS42, la quota di detta deduzione riferibile proporzionalmente al valore della produzione attribuita dai GEIE di cui al rigo IS42, colonna 2. La ripartizione proporzionale dell’ulteriore deduzione si effettua solo se sia il valore della produzione di cui al rigo IC64 al netto degli importi dei righi da IC65 a IC73 che l’importo di cui al rigo IS42, colonna 2, sono di segno positivo. Tale deduzione, ai sensi dell’articolo 11, comma 4-bis, spetta a condizione che l’importo di rigo IC64, aumentato (o diminuito) della quota del valore della produzione attribuita dai GEIE di cui alla colonna 2 del rigo IS42 (e al netto degli importi dei righi da IC65 a IC73), non superi euro 180.999,91 e si applica nelle seguenti misure.

Ai sensi del comma 4-bis.2 dell’articolo 11, in caso di periodo d’imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi e in caso di inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno, gli importi delle deduzioni e della base imponibile sono ragguagliati all’anno solare. 

IC75 - Valore della produzione netta

Nel rigo IC75 va indicato: –

in colonna 3, il valore della produzione netta corrispondente alla differenza tra l’importo di rigo IC64 e la somma degli importi dei righi IC65, IC66, IC67, IC68, IC69, IC70, IC71, IC72, IC73 e IC74; nel caso in cui il risultato è negativo la presente colonna non va compilata;

–

in colonna 1, la quota dell’importo di colonna 3 relativa all’esercizio di attività agricole rientranti nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, assoggettabile ad aliquota dell’1,9 per cento, ai sensi dell’articolo 45, comma 1, ovvero assoggettabile alla diversa aliquota prevista dalla normativa regionale. L’applicazione dell’aliquota in tale misura è prevista per i soggetti operanti nel settore agricolo e per le cooperative della piccola pesca e loro consorzi di cui all’articolo 10 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 601. 111

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Si considerano operanti nel settore agricolo:  le società e gli enti in genere che svolgono attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, anche se operanti in altri settori (industriale, assicurativo, ecc.);  le società cooperative e loro consorzi, iscritti nell’apposita sezione del registro prefettizio che, pur inquadrati nei settori dell’industria o del commercio ai sensi dell’articolo 1 della Legge n. 240 del 1984, trasformano, manipolano e commercializzano prodotti agricoli e zootecnici propri o dei loro soci, ricavati dalla coltivazione dei fondi, dalla silvicoltura e dall’allevamento di animali, quando per l’esercizio di tali attività ricorrono normalmente e in modo continuativo ad approvvigionamenti dal mercato di prodotti agricoli e zootecnici in quantità non prevalente rispetto a quella complessivamente trasformata, manipolata e commercializzata. Tale quota è determinata in proporzione all’ammontare dei ricavi e degli altri proventi riferibili alle attività agricole nei limiti di cui all’articolo 32 del Tuir rispetto all’ammontare complessivo dei ricavi e degli altri proventi rilevanti ai fini dell’IRAP; –

in colonna 2, la quota dell’importo di colonna 3 assoggettabile alle aliquote di cui all’articolo 16 ovvero ad altre aliquote previste da leggi regionali.

 ENTI NON COMMERCIALI

    La presente sezione va utilizzata per la determinazione del valore della produzione netta degli enti non commerciali. Ai fini della ripartizione territoriale del valore della produzione nel caso di esercizio da parte di soggetti passivi residenti nel territorio dello Stato di attività produttive svolte anche all’estero, si rinvia alla sezione II del quadro IS.

112

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  

IE47 – IE52 - Valore della produzione

Nei righi da IE47 a IE52, va indicato: –

in colonna 1, l’ammontare del valore della produzione così come risultante dalle precedenti sezioni;

–

in colonna 2, va indicata la quota del valore della produzione derivante da attività svolte all’estero, mediante stabile organizzazione, da parte di soggetti residenti, per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi (non assoggettabile a tassazione per mancanza del presupposto territoriale). Tale quota è determinata secondo le regole dell’articolo 4, comma 2, (illustrate a commento della Sezione II del quadro IS) e si ottiene applicando al valore della produzione il rapporto tra l’importo di colonna 1 e la somma degli importi di colonna 1 e di colonna 2 di rigo IS10 o, per i soggetti che svolgono attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, di rigo IS11;

‐ 

in colonna 3, la differenza tra l’ammontare di colonna 1 e quello di colonna 2. IE53 – Totale valore della produzione

Nel rigo IE53, va indicato il totale degli importi di segno positivo indicati nei righi da IE47 a IE52.



IE54 – Deduzioni art. 11, c. 1, lett. a) del D.Lgs. n. 446

Nel rigo IE54, vanno indicate le deduzioni previste dall’articolo 11, comma 1, lett. a). Al riguardo si rinvia alle istruzioni dei righi IS1, IS2, IS3 e IS4 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS. 

IE55 – Deduzione di 1.850 euro fino a 5 dipendenti

Nel rigo IE55, va indicato l’ammontare complessivo della deduzione per lavoro dipendente di cui all’art. 11, commi 4-bis. 1, D.Lgs. n. 446/1997, ossia quella di € 1.850 per dipendente. 

E56 – Deduzione per incremento occupazionale

Nel rigo IE56, va indicato l’ammontare della deduzione per incremento occupazionale introdotta dall’art. 1, comma 132, Legge n. 147/2013. La norma in oggetto ha previsto il riconoscimento, ai fini IRAP, della deduzione del costo del personale assunto con contratto a tempo indeterminato, a condizione che si verifichi un incremento della base occupazionale rispetto al personale mediamente occupato nel periodo di imposta precedente. La deduzione spetta fino ad € 15.000,00 per ciascun nuovo dipendente assunto ed è, in ogni caso, limitata all’incremento complessivo del costo del personale di cui alla voce B.9 e B.14 del Conto economico per il periodo di imposta in cui è avvenuta l’assunzione e per i due successivi.

113

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  

IE57 – Deduzione per ricercatori

Nel rigo IE57, va indicato l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente, dei redditi a questi assimilati e dei redditi di lavoro autonomo dei ricercatori e docenti che rientrano in Italia ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del D.L. n. 185 del 2008 ovvero ai sensi dell’articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010, allorché ricorrano le condizioni previste dalle citate norme. In particolare va indicato: –

l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e dei redditi a questi assimilati erogati ai ricercatori e docenti dai sostituti d’imposta per lo svolgimento di attività di ricerca;

–

la quota dei redditi di lavoro autonomo derivanti dall’attività di ricerca e docenza corrispondente alla percentuale di partecipazione del ricercatore e del docente associato all’associazione tra professionisti al netto della relativa quota di costi già dedotti nel rigo IE44.

 IE58 – Ulteriore deduzione Nel rigo IE58 va indicato l’importo dell’ulteriore deduzione di cui al comma 4-bis dell’articolo 11, come modificato dall’articolo 1, comma 484, lett. b) della Legge dicembre 2012 n. 228, riferibile proporzionalmente al valore della produzione di cui al rigo IE53, colonna 3 (al netto degli importi dei righi IE54, IE55, IE56 e IE57), e, in colonna 3 del rigo IS42, la quota di detta deduzione riferibile proporzionalmente al valore della produzione attribuita dai GEIE di cui al rigo IS42, colonna 2. La ripartizione proporzionale dell’ulteriore deduzione si effettua solo se entrambi gli importi dei righi IE53, colonna 3 (al netto degli importi dei righi IE54, IE55, IE56 e IE57) e IS42, colonna 2, sono di segno positivo. Tale deduzione, ai sensi dell’articolo 11, comma 4-bis, spetta a condizione che l’importo di rigo IE53, colonna 3, aumentato (o diminuito) della quota del valore della produzione attribuita dai Geie di cui alla colonna 2 del rigo IS42 (e al netto degli importi di righi IE54, IE55, IE56 e IE57), non superi euro 180.999,91 e si applica nelle seguenti misure:

Ai sensi del comma 4-bis.2 dell’articolo 11, in caso di periodo d’imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi e in caso di inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno, gli importi delle deduzioni e della base imponibile sono ragguagliati all’anno solare.

114

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  

IE59 – Valore della produzione netta

Nel rigo IE58 va indicato: –

in colonna 3, la differenza tra l’importo di rigo IE53, colonna 3, e la somma degli importi dei righi IE54, IE55, IE56, IE57 e IE58, nel caso in cui il risultato è negativo la presente colonna non va compilata;

–

in colonna 1, la quota dell’importo di colonna 3 relativa all’esercizio di attività agricole rientranti nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, assoggettabile all’aliquota dell’1,9 per cento ai sensi dell’articolo 45, comma 1, ovvero assoggettabile alla diversa aliquota prevista dalla normativa regionale. Tale quota è determinata in proporzione all’ammontare dei ricavi e proventi riferibili all’attività agricola svolta nei limiti del citato articolo 32 rispetto all’ammontare complessivo dei ricavi e degli altri proventi rilevanti ai fini dell’IRAP. In caso di attività occasionali diverse da quelle agricole (es. attività occasionale di prestazione di servizi con macchine agricole) è assoggettabile ad aliquota ridotta la quota di base imponibile determinata in proporzione all’ammontare dei corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva riferibili all’attività agricola rispetto all’ammontare complessivo di tutti i corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva. Nel caso di esercizio di attività agricola ed attività di agriturismo, indicate nella sezione IV, la ripartizione del valore della produzione netta va effettuata sulla base dei dati contabili risultanti dalle rispettive contabilità tenute separatamente ai sensi dell’articolo 36 del D.P.R. n. 633 del 1972;

–

in colonna 2, la quota dell’importo di colonna 3 assoggettabile alle aliquote di cui all’articolo 16 ovvero ad altre aliquote previste da leggi regionali.

115

La compilazione del modello IRAP

 

3.3. Lavoratori autonomi  BASE IMPONIBILE ART.8 L’art. 8, D.Lgs. n. 446/1997 dispone che: “1. Per i soggetti di cui all’articolo 3, comma 1, lettera c), la base imponibile è determinata dalla differenza tra l’ammontare dei compensi percepiti e l’ammontare dei costi sostenuti inerenti alla attività esercitata, compreso l’ammortamento dei beni materiali e immateriali, esclusi gli interessi passivi e le spese per il personale dipendente. I compensi, i costi e gli altri componenti si assumono così come rilevanti ai fini della dichiarazione dei redditi.” La base imponibile IRAP per gli esercenti arti e professioni è determinata, dunque, come differenza tra:  i compensi percepiti;  i costi sostenuti inerenti l’attività, compreso l’ammortamento dei beni materiali e immateriali ed esclusi gli interessi passivi e le spese per il personale dipendente. BASE IMPONIBILE (art.8, D.Lgs.446/97) COSTI SOSTENUTI INERENTI L’ATTIVITÀ

COMPENSI PERCEPITI                                                                                  MENO

 COSTI DI PRODUZIONE  AMMORTAMENTI  COMPENSI A TERZI  CONTRIBUTI INAIL  ALTRE DEDUZIONI PER LAVORO DIPENDENTE Non sono generalmente ammessi in deduzione:  i costi relativi alle prestazioni di lavoro dipendente;  i costi relativi alle prestazioni di lavoro assimilato a quello di lavoro dipendente;  i costi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale;  gli utili spettanti agli associati in partecipazione. I soggetti indicati all’art. 8, D.Lgs. n. 446/1997, possono usufruire delle deduzioni comuni di cui all’art. 11, pertanto anche i professionisti possono fruire delle deduzioni spettanti in relazione ai dipendenti (ad esempio, deduzione forfetaria di € 7.500,00 - € 15.000,00 dal periodo d’imposta 2014 - per ogni lavoratore assunto a tempo indeterminato). Possono inoltre essere dedotti i compensi pagati ad altri professionisti.   116

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

 

 ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI  ADEGUAMENTO AGLI STUDI DI SETTORE

Ai sensi dell’art. 2, comma 1, D.P.R. n. 195/1999 rilevano ai fini IRAP i maggiori compensi non annotati nelle scritture contabili conseguenti all’adeguamento agli studi di settore, anche se relativi al primo periodo d’imposta in cui trovano applicazione gli studi o le revisioni dei medesimi. I maggiori compensi conseguenti a tale adeguamento vanno evidenziati nella testata del quadro IQ alla colonna 2.    SEZIONE V – ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI

La sezione V va compilata dai soggetti esercenti arti e professioni di cui all’articolo 53, comma 1, del TUIR, per i quali, ai sensi dell’articolo 8, la base imponibile si determina sottraendo dall’ammontare dei compensi percepiti nel periodo d’imposta l’ammontare dei costi inerenti all’attività sostenuti nello stesso periodo d’imposta. Il modello IRAP va compilato raccordando le voci del quadro RE del modello UNICO con i singoli righi del quadro IQ.  IQ50: Compensi derivanti dall’attività professionale o artistica Nel rigo IQ50 vanno indicati i compensi derivanti dall’attività professionale o artistica. Si dovranno pertanto riportare la somma degli importi indicati nei righi RE2, colonne 1 e 2, RE3, RE4 e RE5, colonna 3 della dichiarazione dei redditi (con esclusione dei compensi di cui alla colonna 1 del rigo RE5, dichiarati per adeguamento ai parametri, ai sensi dell’articolo 4, comma 2, del D.P.R. n. 195 del 1999).

117

La compilazione del modello IRAP

  Nel presente rigo sono ricompresi i maggiori compensi non annotati nelle scritture contabili conseguenti all’adeguamento agli studi di settore, indicati nella colonna 2 dell’apposito rigo posto all’inizio del presente quadro. RIGHI QUADRO RE RE2 col. 1 e 2, RE3, RE5 col. 3 (al netto dei compensi dichiarati per adeguamento ai parametri ovvero RE5, col. 1) RE4 plusvalenze relative a beni strumentali (cessione, rimborsi assicurativi, autoconsumo, destinazione a finalità estranee all’attività)  IQ51: Costi inerenti l’attività esercitata Nel rigo IQ51 vanno indicati i costi inerenti all’attività esercitata. Si dovrà indicare l’importo complessivo dei seguenti costi ammessi in deduzione:  quote di ammortamento e spese per acquisto di beni mobili di costo unitario non superiore ad euro 516,46 (di cui al rigo RE7 della dichiarazione dei redditi);  canoni di locazione finanziaria relativi a beni mobili, al netto degli interessi passivi (importo di rigo RE8 della dichiarazione dei redditi);  canoni di locazione semplice e/o di noleggio di beni mobili (importo di rigo RE9 della dichiarazione dei redditi);  spese relative a immobili (importo di rigo RE10 della dichiarazione dei redditi); nel caso di immobile utilizzato in base a contratto di locazione finanziaria stipulato prima del 15 giugno 1990 ovvero dopo il 1° gennaio 2007 ma entro il 31 dicembre 2009, l’importo deducibile va assunto al netto degli oneri finanziari;  compensi corrisposti a terzi per prestazioni direttamente afferenti all’attività professionale o artistica (importo di rigo RE12 della dichiarazione dei redditi);  spese per consumi di energia elettrica, telefoniche, ecc. (importo di rigo RE14 della dichiarazione dei redditi);  spese per prestazioni alberghiere e per somministrazione di alimenti e bevande in pubblici esercizi, spese di rappresentanza, minusvalenze patrimoniali e altre spese (importi deducibili indicati in colonna 3 dei righi RE15, RE16, RE17 e nei righi RE18 e RE19, colonna 4, al netto degli importi di colonne 1, 2 e 3, della dichiarazione dei redditi). In tali campi sono riportati, rispettivamente:  la quota del 10% dell’IRAP versata;  l'IRAP riferita alla quota imponibile del costo del personale dipendente ed assimilato;    118

 

il 20% dell’IMU, relativa agli immobili strumentali, versata nel 2014.  

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

  Tali importi sono deducibili ai fini IRPEF, ma non ai fini IRAP. Si ricorda, in particolare, che ai fini IRAP non è ammessa in deduzione l’IMU.  I contribuenti che nel periodo d’imposta successivo intendono avvalersi del c.d. regime forfettario agevolato (articolo 1, commi da 54 a 89, della Legge 23 dicembre 2014, n. 190) devono ricomprendere nel presente rigo anche l’ammontare della somma dei componenti negativi di reddito relativi a esercizi precedenti a quello da cui ha effetto il nuovo regime, la cui deduzione è stata rinviata in conformità alle disposizioni del Tuir (ad es. le spese relative all’ammodernamento, alla ristrutturazione e alla manutenzione di immobili utilizzati nell’esercizio di arti e professioni, sostenute in esercizi precedenti a quello da cui ha effetto il nuovo regime, la cui deduzione è stata rinviata in conformità alle disposizioni dell’articolo 54 del Tuir). RIGHI QUADRO RE RE7 Quote ammortamento e spese per beni mobili € 516,46, se ad uso promiscuo ridotti al 50%. Un veicolo per ogni professionista, limitazioni art. 164, TUIR (20%) RE8 Canoni di locazione finanziaria su beni mobili al netto degli oneri finanziari in base alle modalità IRAP RE9 Canoni di locazione non finanziaria o noleggio beni mobili RE10 Spese sostenute nel periodo d’imposta inerenti immobili utilizzati nell’esercizio dell’attività. Sono incluse nel presente rigo le quote di ammortamento ed i canoni di locazione finanziaria degli immobili acquisiti dal 1/1/2007 al 31/12/2009; nel caso di leasing vanno scomputati gli oneri finanziari RE12 Compensi a terzi per prestazioni direttamente afferenti l’attività professionale o artistica RE14 Spese telefoniche (all’80%), energia elettrica, consumi (carburante auto al 20%) ecc. RE15, col. 3 75% delle spese per prestazioni alberghiere e somministrazione bevande e alimenti per un importo max del 2% dei compensi di rigo RE6, salvo che il costo sia sostenuto dal committente e addebitato in fattura dal professionista RE16, col. 3 Spese di rappresentanza, documentate, per un importo max dell’1% dei compensi di rigo RE6 decurtato dell’importo di RE4 119

La compilazione del modello IRAP

  RE17, col. 3 50% delle spese di partecipazione a congressi, convegni, corsi, comprese spese di viaggio e soggiorno RE18 Minusvalenze relative a beni strumentali (cessione, risarcimenti); sono indeducibili quelle da autoconsumo o per destinazione a finalità estranee all’attività RE19, col. 4 Altre spese documentate, inclusi i premi di assicurazione per rischi professionali; va preventivamente sottratto da RE19, col. 4, l’importo di:  RE19, col. 1 (deduzione del 10% dell'IRAP);  RE19, col. 2 (deduzione dell'IRAP riferita al costo del lavoro);  RE19, col. 3 (deduzione del 20% dell'IMU relativa agli immobili strumentali, versata nel

2014).  IQ52: Valore della produzione Nel rigo IQ52 va indicato il valore della produzione pari alla differenza tra l’importo di rigo IQ50 e l’importo di rigo IQ51.

Un professionista in contabilità ordinaria, con studio in Toscana, si avvale di praticanti e nel 2014 ha versato acconti per € 5.000,00 e presenta i seguenti dati:  Compensi professionali

EURO 205.667

 Spese per consulenze professionali a terzi

EURO 10.000

 Compensi per lavoro autonomo occasionale

EURO 2.000

 Spese cellulare

EURO 4.000

 Ammortamenti mobili ufficio

EURO 10.000

 Spese alberghi e ristoranti

EURO 5.333,33

 Spese ristorante e di rappresentanza

EURO 2.666,67

 IMU

EURO 2.000

 Oneri finanziari

EURO 2.000

              120

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

 

 SOCIETÀ SEMPLICI E ASSOCIAZIONI ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI La sezione V del quadro IP va compilata dalle società semplici e dalle associazioni esercenti arti e professioni di cui all’art. 53, comma 1, TUIR, per le quali la base imponibile si determina sottraendo dall’ammontare dei compensi percepiti nel periodo d’imposta l’ammontare dei costi inerenti all’attività, sostenuti nel medesimo periodo. Sono compresi gli ammortamenti dei beni materiali e immateriali, mentre restano esclusi interessi passivi e spese relative al personale dipendente.

Il modello IRAP va compilato raccordando le voci del quadro RE del modello UNICO con i singoli righi del quadro IP.    ADEGUAMENTO AGLI STUDI DI SETTORE

  Ai sensi dell’art. 2, comma 1, D.P.R. n. 195/1999 rilevano ai fini IRAP i maggiori compensi non annotati nelle scritture contabili conseguenti all’adeguamento agli studi di settore, anche se relativi al primo periodo d’imposta in cui trovano applicazione gli studi o le revisioni dei medesimi. I maggiori compensi conseguenti a tale adeguamento vanno evidenziati nella testata del quadro IP alla colonna 2.    SEZIONE V – SOCIETA’ DI PERSONE

  La sezione V va compilata dalle società semplici e dalle associazioni esercenti arti e professioni di cui all’articolo 53, comma 1, del TUIR, per le quali, ai sensi dell’articolo 8, la base imponibile si determina sottraendo dall’ammontare dei compensi percepiti nel periodo d’imposta l’ammontare dei costi inerenti all’attività sostenuti nello stesso periodo d’imposta, compreso l’ammortamento dei beni materiali e immateriali ed esclusi gli interessi passivi e le spese per il personale dipendente. 121

La compilazione del modello IRAP

  I compensi, i costi e gli altri componenti si assumono così come rilevanti ai fini della dichiarazione dei redditi.  IP56: Compensi derivanti dall’attività professionale o artistica. Nel rigo IP56 vanno indicati i compensi derivanti dall’attività professionale o artistica. In particolare si devono riportare la somma degli importi indicati nei righi RE2, RE3, RE4 e RE5, colonna 3 della dichiarazione dei redditi (con esclusione dei compensi di cui alla colonna 1 del rigo RE5 dichiarati per adeguamento ai parametri, ai sensi dell’articolo 4, comma 2, del D.P.R. n. 195 del 1999). Nel presente rigo sono ricompresi i maggiori compensi non annotati nelle scritture contabili conseguenti all’adeguamento agli studi di settore, indicati nella colonna 2 dell’apposito rigo posto all’inizio del presente quadro.

RIGHI QUADRO RE RE2 coll. 1 e 2, RE3, RE5 col. 3 (al netto dei compensi dichiarati per adeguamento ai parametri ovvero RE5, col. 1) RE4 plusvalenze relative a beni strumentali (cessione, rimborsi assicurativi, autoconsumo, destinazione a finalità estranee all’attività)  IP57: Costi inerenti l’attività esercitata. Nel rigo IP57 vanno indicati i costi inerenti all’attività esercitata. Si dovrà indicare l’importo complessivo dei seguenti costi ammessi in deduzione: –

quote di ammortamento e spese per acquisto di beni mobili di costo unitario non superiore a 516,46 euro (di cui al rigo RE7 della dichiarazione dei redditi);

–

canoni di locazione finanziaria relativi a beni mobili, al netto degli interessi passivi (di cui al rigo RE8 della dichiarazione dei redditi);

–

canoni di locazione semplice e/o di noleggio di beni mobili (importo di rigo RE9 della dichiarazione dei redditi);

–

spese relative a immobili (importo di rigo RE10 della dichiarazione dei redditi); nel caso di immobile utilizzato in base a contratto di locazione finanziaria stipulato prima del 15 giugno 1990 ovvero dopo il 1° gennaio 2007, ma entro il 31 dicembre 2009, l’importo deducibile va assunto al netto degli oneri finanziari;

–

compensi corrisposti a terzi per prestazioni direttamente afferenti all’attività professionale o artistica (importo di rigo RE12 della dichiarazione dei redditi);

–

spese per consumi di energia elettrica, telefoniche, ecc. (importo di rigo RE14 della dichiarazione dei redditi);

  122

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

  –

spese per prestazioni alberghiere e per somministrazione di alimenti e bevande in pubblici esercizi, spese di rappresentanza, minusvalenze patrimoniali e altre spese (importi deducibili indicati in colonna 3, dei righi RE15, RE16, RE17 e nei righi RE18 e RE19, colonna 4, al netto degli importi di colonna 1, 2 e 3, della dichiarazione dei redditi).

In tali campi sono riportati, rispettivamente: la quota del 10% dell’IRAP versata;  l'IRAP riferita alla quota imponibile del costo del personale dipendente ed assimilato;  il 20% dell’IMU, relativa agli immobili strumentali, versata nel 2014. Tali importi sono deducibili ai fini IRPEF, ma non ai fini IRAP. Si ricorda, in particolare, che ai fini IRAP non è ammessa in deduzione l’IMU. 

RIGHI QUADRO RE RE7 Quote ammortamento e spese per beni mobili £ € 516,46, se ad uso promiscuo ridotti al 50%. Un veicolo per ogni professionista, limitazioni art. 164, TUIR (20%) RE8 Canoni di locazione finanziaria su beni mobili al netto degli oneri finanziari in base alle modalità IRAP RE9 Canoni di locazione non finanziaria o noleggio beni mobili RE10 Spese sostenute nel periodo d’imposta inerenti immobili utilizzati nell’esercizio dell’attività. Sono incluse nel presente rigo le quote di ammortamento ed i canoni di locazione finanziaria degli immobili acquisiti dal 1/1/2007 al 31/12/2009; nel caso di leasing vanno scomputati gli oneri finanziari RE12 Compensi a terzi per prestazioni direttamente afferenti l’attività professionale o artistica RE14 Spese telefoniche (all’80%), energia elettrica, consumi (carburante auto al 20%) ecc. RE15, col. 3 75% delle spese per prestazioni alberghiere e somministrazione bevande e alimenti per un importo max del 2% dei compensi di rigo RE6, salvo che il costo sia sostenuto dal committente e addebitato in fattura dal professionista RE16, col. 3 Spese di rappresentanza, documentate, per un importo max dell’1% dei compensi di rigo RE6 decurtato dell’importo di RE4 123

La compilazione del modello IRAP

  RE17, col. 3 50% delle spese di partecipazione a congressi, convegni, corsi, comprese spese di viaggio e soggiorno RE18 Minusvalenze relative a beni strumentali (cessione, risarcimenti); sono indeducibili quelle da autoconsumo o per destinazione a finalità estranee all’attività RE19, col. 4 Altre spese documentate, inclusi i premi di assicurazione per rischi professionali; va preventivamente sottratto da RE19, col. 4, l’importo di:  RE19, col. 1 (deduzione del 10% dell'IRAP);  RE19, col. 2 (deduzione dell'IRAP riferita al costo del lavoro);  RE19, col. 3 (deduzione del 20% dell'IMU relativa agli immobili strumentali, versata nel

2014).  IP58: Valore della produzione Nel rigo IP58, va indicato il valore della produzione pari alla differenza tra l’importo di rigo IP56 e l’importo di rigo IP57.

  124

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

 

3.4. Enti non commerciali ed equiparati

125

La compilazione del modello IRAP

 

Il quadro IE del Mod. IRAP 2015 deve essere compilato:  dagli enti non commerciali residenti, di cui all’articolo 73, comma 1, lett. c), TUIR;  dagli enti pubblici non tenuti alla compilazione del quadro IK e del quadro IC del Mod. IRAP 2015;  dagli enti non residenti di cui all’articolo 73, comma 1, lett. d), TUIR, che hanno esercitato nel territorio dello Stato, per un periodo non inferiore a tre mesi, attività rilevanti agli effetti dell’IRAP mediante stabile organizzazione, base fissa, o ufficio ovvero che hanno esercitato attività agricola nel territorio stesso. ENTI NON COMMERCIALI RESIDENTI

ENTI PUBBLICI NON TENUTI ALLA COMPILAZIONE DEL QUADRO IK E DEL QUADRO IC QUADRO IE ENTI NON RESIDENTI CHE HANNO ESERCITATO NEL TERRITORIO DELLO STATO, PER UN PERIODO NON INFERIORE A TRE MESI, ATTIVITÀ RILEVANTI AGLI EFFETTI DELL’IRAP Il quadro IE è suddiviso in sei sezioni:  la prima attiene all’indicazione dei componenti rilevanti ai fini della determinazione del valore della produzione relativa all’attività non commerciale;  dalla seconda alla quinta sezione vanno indicati i componenti positivi e negativi, rilevanti per le diverse categorie di enti, ai fini della determinazione del valore della produzione lorda relativa alle eventuali attività diverse da quella non commerciale. Nel caso in cui siano esercitate attività suscettibili di generare presupposti impositivi diversi (ad esempio, attività commerciale e attività agricola), dovrà procedersi alla determinazione del valore complessivo della produzione compilando le sezioni

  126

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

  corrispondenti a ciascuna attività esercitata e non è possibile compensare il risultato positivo di un’attività con quello negativo dell’altra attività;  la sesta sezione attiene alla determinazione del valore della produzione netta.

 ADEGUAMENTO STUDI DI SETTORE

Ai sensi dell’articolo 2, comma 1, del D.P.R. 31 maggio 1999, n. 195, rilevano ai fini IRAP i maggiori ricavi o compensi non annotati nelle scritture contabili conseguenti all’adeguamento agli studi di settore anche se relativi al primo periodo d’imposta in cui trovano applicazione gli studi o le revisioni dei medesimi. Pertanto, nell’apposito rigo collocato all’inizio del presente quadro dovranno essere indicati i maggiori ricavi (colonna 1) o compensi (colonna 2) conseguenti all’adeguamento agli studi di settore. L’articolo 2, comma 2 bis, del D.P.R. 31 maggio 1999, n. 195, ha previsto che l’adeguamento agli studi di settore è effettuato con il versamento di una maggiorazione del 3 per cento, calcolata sulla differenza tra ricavi o compensi derivanti dall’applicazione degli studi e quelli annotati nelle scritture contabili. Tale maggiorazione deve essere versata entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sul reddito. La maggiorazione non è dovuta se la predetta differenza non è superiore al 10 per cento dei ricavi o compensi annotati nelle scritture contabili.

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La compilazione del modello IRAP

   

ADEGUAMENTO STUDI DI SETTORE

  MAGGIORAZIONE DEL 3 PER CENTO CALCOLATA SULLA DIFFERENZA TRA RICAVI O COMPENSI DERIVANTI DALL’APPLICAZIONE DEGLI STUDI E QUELLI ANNOTATI NELLE SCRITTURE CONTABILI

       

DA VERSARE ENTRO IL TERMINE PER IL SALDO IMPOSTA SUL REDDITO

 

NON DOVUTA SE LA DIFFERENZA NON È > 10% CENTO DEI RICAVI O COMPENSI ANNOTATI NELLE SCRITTURE CONTABILI

Si precisa che non assumono rilievo ai fini della determinazione della base imponibile i maggiori ricavi o i maggiori compensi indicati in dichiarazione dei redditi per adeguamento ai parametri ai sensi dell’articolo 4, comma 2, del D.P.R. n. 195 del 1999.

 SEZIONE I - ATTIVITÀ NON COMMERCIALE

La presente sezione va compilata per la determinazione del valore della produzione relativa all’attività non commerciale degli enti, residenti e non residenti, non commerciali.

Se l’ente esercita anche attività commerciali, l’ammontare delle retribuzioni e degli altri compensi da indicare nei righi IE1, IE2 e IE3, deve essere ridotto, ai sensi dell’art. 10, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, dell’importo di essi specificamente o proporzionalmente riferibile alle attività commerciali. Qualora gli emolumenti non siano specificatamente riferibili alle attività commerciali, il suddetto ammontare deve essere ridotto dell’importo forfetariamente imputabile alle attività commerciali, determinato in base al seguente rapporto: RICAVI E PROVENTI ATTIVITÀ COMMERCIALI TOTALE RICAVI E PROVENTI            128

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

   IE1 - Retribuzioni personale dipendente Nel rigo IE1 devono essere indicate le retribuzioni spettanti al personale dipendente, da assumere in misura pari all’ammontare imponibile ai fini previdenziali;  IE2 - Redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ex art. 50 del TUIR Nel rigo IE2 vanno indicate le somme e le indennità costituenti redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo 50 del Tuir, esclusi:  le remunerazioni dei sacerdoti;  gli assegni a esse equiparati di cui al comma 1, lett. d), del citato articolo 50. I compensi erogati per collaborazioni coordinate e continuative costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente a meno che non siano rese da un soggetto – residente o non residente – nell’ambito della propria attività artistica o professionale. Non concorrono a formare la base imponibile le somme di cui alla lett. c) dello stesso articolo 50 esenti dall’Irpef relative a borse di studio o assegni.  IE3 - Redditi di lavoro autonomo non esercitato abitualmente ex art. 67, comma 1, lett. l), TUIR Nel rigo IE3 vanno indicati i compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale, compresi quelli corrisposti a fronte dell’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere, di cui all’articolo 67, comma 1, lett. l), del Tuir. Se l’ente esercita anche attività considerate commerciali, l’ammontare delle retribuzioni e degli altri compensi da indicare nei predetti righi deve essere ridotto, ai sensi dell’articolo 10, comma 2, dell’importo di essi specificamente riferibile alle attività commerciali. Non concorrono a formare la base imponibile gli emolumenti relativi a dipendenti o collaboratori che prestano servizio in uffici operanti per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi fuori dal territorio nazionale.  IE4 - Valore della produzione Nel rigo IE4, va indicato il valore della produzione pari alla somma degli importi dei righi da IE1 a IE3.

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La compilazione del modello IRAP

 

 SEZIONE II - ATTIVITÀ COMMERCIALE

La sezione II va compilata dagli enti non commerciali che svolgono anche attività commerciale. Ai sensi del comma 5 dell’articolo 10, agli effetti dell’IRAP sono attività commerciali quelle considerate tali ai fini dell’IRES. In particolare, è considerata attività commerciale quella che determina reddito d’impresa ai sensi dell’articolo 55 del Tuir. Ai sensi dell’articolo 143, comma 1, del Tuir, non costituiscono attività commerciali le prestazioni di servizi, non rientranti nell’articolo 2195 del codice civile, rese in conformità alle finalità istituzionali dell’ente senza specifica organizzazione e verso pagamento di corrispettivi che non eccedono i costi di diretta imputazione. Per gli enti non commerciali di tipo associativo non è considerata commerciale l’attività svolta nei confronti degli associati o partecipanti, sempreché la stessa sia esercitata in conformità alle finalità istituzionali e in assenza di una specifica corrispettività. Devono altresì compilare tale sezione, qualora optino o abbiano optato, ai sensi dell’articolo 9, comma 2, per la determinazione della base imponibile secondo le norme previste per le imprese commerciali dallo stesso decreto:  i soggetti che esercitano attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del Tuir;  i soggetti che determinano il reddito eccedente i limiti di cui al citato articolo 32 secondo le regole dell’articolo 56, comma 5, dello stesso Tuir;   130

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

   i soggetti svolgenti attività di agriturismo che si avvalgono, ai fini delle imposte sui redditi, del regime forfetario di determinazione del reddito di cui all’articolo 5 della Legge 30 dicembre 1991, n. 413. L’opzione ha effetto per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione e per i tre successivi, al termine dei quali può essere revocata. La presente sezione deve essere compilata anche dagli enti non commerciali che per l’anno 2014 determinano il reddito d’impresa avvalendosi di regimi forfetari e che non hanno optato per la determinazione del valore della produzione rilevante ai fini dell’IRAP secondo le regole previste dall’articolo 17, comma 2. Ai sensi dell’articolo 10, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, la base imponibile relativa alle attività commerciali esercitate dagli enti non commerciali viene determinata in base alle disposizioni di cui all’articolo 5 del citato decreto (c.d. “metodo da bilancio”).

 DEDUZIONI PER LAVORO DIPENDENTE In merito alle deduzioni per lavoro dipendente, si segnala che esistono regole specifiche per gli enti non commerciali data la possibilità di impiegare il personale per la sola attività istituzionale, per la sola attività commerciale oppure promiscuamente per entrambe. Le deduzioni in questione sono esposte nel quadro IS, Sezione I e sono riportate nel quadro IE, ai righi:  IE54, vanno indicate le deduzioni previste dall’articolo 11, comma 1, lett. a). Al riguardo si rinvia alle istruzioni dei righi IS1, IS2, IS3 e IS4 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS;  IE55, va indicato l’ammontare della deduzione di cui all’articolo 11, comma 4-bis.1. Al riguardo si rinvia alle istruzioni del rigo;  IS5 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS;  IE56, va indicato l’ammontare della deduzione per incremento occupazionale di cui all’articolo 11, comma 4-quater. Al riguardo si rinvia alle istruzioni del rigo IS6, della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS;  IE57, va indicato l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente, dei redditi a questi assimilati e dei redditi di lavoro autonomo dei ricercatori e docenti che rientrano in Italia ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del D.L. n. 185 del 2008 ovvero ai sensi dell’articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010, allorché ricorrano le condizioni previste dalle citate norme. In particolare va indicato: o

l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e dei redditi a questi assimilati erogati ai ricercatori e docenti dai sostituti d’imposta per lo svolgimento di attività di ricerca; 131

La compilazione del modello IRAP

  la quota dei redditi di lavoro autonomo derivanti dall’attività di ricerca e docenza

o

corrispondente alla percentuale di partecipazione del ricercatore e del docente associato all’associazione tra professionisti al netto della relativa quota di costi già dedotti nel rigo IE44;  IE58, va indicato l’importo dell’ulteriore deduzione di cui al comma 4-bis dell’articolo 11, come modificato dall’articolo 1, comma 484, lett. b) della Legge dicembre 2012 n. 228, riferibile proporzionalmente al valore della produzione di cui al rigo IE53, colonna 3 (al netto degli importi dei righi IE54, IE55, IE56 e IE57), e, in colonna 3 del rigo IS42, la quota di detta deduzione riferibile proporzionalmente al valore della produzione attribuita dai GEIE di cui al rigo IS42, colonna 2. La ripartizione proporzionale dell’ulteriore deduzione si effettua solo se entrambi gli importi dei righi IE53, colonna 3 (al netto degli importi dei righi IE54, IE55, IE56 e IE57) e IS42, colonna 2, sono di segno positivo. Tale deduzione, ai sensi dell’articolo 11, comma 4-bis, spetta a condizione che l’importo di rigo IE53, colonna 3, aumentato (o diminuito) della quota del valore della produzione attribuita dai GEIE di cui alla colonna 2 del rigo IS42 (e al netto degli importi di righi IE54, IE55, IE56 e IE57), non superi euro 180.999,91

 SEZIONE III - SOGGETTI IN REGIME FORFETARIO

La sezione III è riservata agli enti e associazioni che si avvalgono ai fini dell’IRES di un regime forfetario di determinazione del reddito, quali:  le associazioni sportive dilettantistiche di cui alla Legge 16 dicembre 1991, n. 398;  le associazioni senza scopo di lucro, le pro loco;  le associazioni sindacali e di categoria operanti nel settore agricolo per l’attività di assistenza fiscale di cui all’articolo 78 della Legge n. 413 del 1991;  i soggetti che esercitano “altre attività agricole” di cui all’articolo 56-bis del Tuir);  i soggetti che si avvalgono della facoltà di determinare il valore della produzione secondo le disposizioni dell’articolo 17, comma 2. Tale previsione si rende applicabile anche agli enti che, ai fini dell’IRES, si avvalgono del regime forfetario di cui all’articolo 145 del Tuir. Per i soggetti che compilano la presente sezione, il valore della produzione è costituito dal reddito d’impresa, forfetariamente determinato, aumentato dell’importo delle retribuzioni e degli altri compensi di lavoro, nonché degli interessi passivi.   132

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

  REDDITO D’IMPRESA FORFETARIAMENTE DETERMINATO + RETRIBUZIONI + ALTRI COMPENSI DI LAVORO + INTERESSI PASSIVI

  VALORE DELLA PRODUZIONE =  

Nel caso in cui le retribuzioni e gli altri compensi di lavoro siano attribuite a soggetti impiegati anche in attività istituzionali, deve essere indicata la sola quota di esse riferibile alle attività commerciali secondo il rapporto di cui all’articolo 10, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997: RICAVI E ALTRI PROVENTI ATTIVITÀ COMMERCIALI TOTALE RICAVI E PROVENTI La determinazione forfetaria della base imponibile IRAP è una facoltà concessa ai contribuenti che determinano il reddito forfetariamente; al contrario, non è ammessa la determinazione ordinaria del reddito con il calcolo dell’IRAP seguendo criteri forfetari.  IE34 – Reddito d’impresa determinato forfetariamente Nel rigo IE34 va indicato l’importo del reddito d’impresa determinato forfetariamente per il periodo 2014. Per i soggetti che determinano il reddito in base al regime forfetario di cui al citato articolo 145 del Tuir, non concorrono a formare il valore della produzione i dividendi e gli altri proventi finanziari indicati al rigo RG10 della dichiarazione dei redditi.  IE35 – Retribuzioni, compensi e altre somme Nel rigo IE35 va indicato:  l’ammontare delle retribuzioni sostenute per il personale dipendente;  l’ammontare dei compensi spettanti ai collaboratori coordinati e continuativi;  l’ammontare dei compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale, compresi quelli a fronte dell’assunzione degli obblighi di fare, non fare o permettere, di cui all’articolo 67, comma 1, lett l) del Tuir. Nel caso in cui le retribuzioni e gli altri compensi siano attribuiti a soggetti impiegati anche in attività istituzionali, deve essere indicata in tale sezione solo la quota riferibile alle attività commerciali secondo il rapporto di cui al richiamato articolo 10, comma 2.  IE36 –Interessi passivi Nel rigo IE36 va indicato l’ammontare degli interessi passivi di competenza del 2014 (compresi quelli inclusi nei canoni di locazione finanziaria). 133

La compilazione del modello IRAP

   IE37 – Valore della produzione Nel rigo IE37, va indicato il valore della produzione pari alla somma degli importi dei righi da IE34 a IE36.

 SEZIONE IV - PRODUTTORI AGRICOLI

Questa sezione va compilata:  dai produttori agricoli titolari di reddito agrario di cui all’articolo 32 del Tuir;  dagli enti esercenti attività di allevamento di animali che determinano il reddito eccedente i limiti dello stesso articolo 32 secondo le disposizioni del successivo articolo 56, comma 5, del Tuir;  da quelli che esercitano attività di agriturismo che si avvalgono, ai fini delle imposte sui redditi, del regime forfetario di cui all’articolo 5 della Legge 30 dicembre 1991, n. 413. I suindicati soggetti possono optare – compilando la sezione II – per la determinazione del valore della produzione secondo i criteri ordinari. In tal caso, per l’esercizio dell’opzione si rinvia alla sezione VIII del quadro IS, rigo IS33. Nel caso di soggetti che esercitano congiuntamente l’attività agricola e quella di agriturismo per la quale si avvalgono del regime forfetario, è consentito compilare la presente sezione riepilogando i dati delle due attività. Tuttavia, trattandosi di attività che generano presupposti impositivi autonomi, non è possibile operare eventuali compensazioni tra risultati positivi e negativi, in tal caso, è pertanto necessario compilare due distinti quadri e riportare nel rigo IE50, colonna 1, il dato presente nel primo modulo e nel rigo IE51, colonna 1, il dato presente nel secondo modulo. POSSONO COMPILARE LA SEZIONE IV CUMULANDO I DATI DELLE DUE ATTIVITÀ SOGGETTI CON ATTIVITÀ AGRICOLA E DI AGRITURISMO

  134

 

NON POSSONO OPERARE EVENTUALI COMPENSAZIONI TRA RISULTATI POSITIVI E NEGATIVI

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

  In base all’articolo 3, comma 1, lett. d) non sono soggetti passivi IRAP – sempreché non svolgenti altre attività rilevanti ai fini del tributo – i produttori agricoli con volume d’affari annuo non superiore a 7.000 euro, esonerati dagli adempimenti Iva nell’anno 2014, ai sensi dell’articolo 34, comma 6, del D.P.R. n. 633 del 1972, a condizione che non abbiano rinunciato al regime di esonero. I PRODUTTORI AGRICOLI CON VOLUME D’AFFARI ANNUO NON SUPERIORE A 7.000 EURO

NON SONO SOGGETTI IRAP

Tali produttori agricoli, tuttavia, sono soggetti passivi IRAP se nell’anno 2014 hanno superato il limite di un terzo per le operazioni diverse da quelle indicate nel comma 1 dello stesso articolo 34, a meno che il superamento dipenda da cessioni di beni ammortizzabili che non concorrono alla determinazione del volume d’affari ai sensi dell’articolo 20 dello stesso D.P.R. n. 633 del 1972.

 SEZIONE V - SOCIETÀ E ASSOCIAZIONI NON RESIDENTI ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI

La sezione V va compilata dalle società e associazioni non residenti esercenti arti e professioni per le quali, ai sensi degli articoli 8 e 10, comma 4, la base imponibile si determina sottraendo dall’ammontare dei compensi percepiti nel periodo d’imposta i costi inerenti all’attività sostenuti nello stesso periodo d’imposta, compreso l’ammortamento dei beni materiali e immateriali, esclusi gli interessi passivi e le spese per il personale dipendente. I compensi, i costi e gli altri componenti si assumono così come rilevanti ai fini della dichiarazione dei redditi. BASE IMPONIBILE (artt.8 e 10, comma 4, D.Lgs.446/97)

COMPENSI PERCEPITI

MENO

    

COSTI SOSTENUTI INERENTI L’ATTIVITÀ

COSTI DI PRODUZIONE AMMORTAMENTI COMPENSI A TERZI CONTRIBUTI INAIL ALTRE DEDUZIONI PER LAVORO DIPENDENTE

135

La compilazione del modello IRAP

 

 SEZIONE VI - VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA

La presente sezione va utilizzata per la determinazione del valore della produzione netta. Nel quadro IE del Mod. IRAP 2015 è stato inserito il rigo “Deduzione per incremento occupazionale”.

 IE47 – IE52 - Valori di produzione Nei righi da IE47 a IE52, va indicato:  in colonna 1, l’ammontare del valore della produzione così come risultante dalle precedenti sezioni;  in colonna 2, va indicata la quota del valore della produzione derivante da attività svolte all’estero, mediante stabile organizzazione, da parte di soggetti residenti, per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi (non assoggettabile a tassazione per mancanza del presupposto territoriale). Tale quota è determinata secondo le regole dell’articolo 4, comma 2 (illustrate a commento della Sezione II del quadro IS) e si ottiene applicando al valore della produzione il rapporto tra l’importo di colonna 1 e la somma degli importi di colonna 1 e di colonna 2 di rigo IS10 o, per i soggetti che svolgono attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, di rigo IS11;  in colonna 3, la differenza tra l’ammontare di colonna 1 e quello di colonna 2.    IE53 - Totale valore della produzione Nel rigo IE53, va indicato il totale degli importi di segno positivo indicati nei righi da IE47 a IE52.  IE54 - Deduzioni art. 11, c. 1, lett. a) del D.Lgs. n. 446 Nel rigo IE54, vanno indicate le deduzioni previste dall’articolo 11, comma 1, lett. a).

  136

 

 

  s

Capitolo 3 - La compilazione del modello IRAP

  Nel rigo in esame vanno quindi indicate le seguenti deduzioni:  deduzione dei contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro;  deduzione forfetaria per ciascun dipendente assunto a tempo indeterminato;  deduzione dei contributi previdenziali e assistenziali;  deduzione delle spese per apprendisti, per disabili, per il personale assunto con contratto di formazione lavoro e per addetti alla ricerca e sviluppo.  IE55 - Deduzione di 1.850 euro fino a 5 dipendenti Nel rigo IE55, va indicato l’ammontare della deduzione di cui all’articolo 11, comma 4-bis.1. Al riguardo si rinvia alle istruzioni del rigo IS5 della sezione I “Deduzioni - articolo 11 D.Lgs. n. 446/97” del quadro IS.  IE56 - Deduzione per incremento produttività Nel rigo IE56 va indicato l’ammontare della deduzione per incremento occupazionale di cui all’articolo 11, comma 4-quater. Come sostituito dall’articolo 1, comma 132, lett. a), Legge 27 dicembre 2013, n. 147. Per fruire della deduzione, spettante per le nuove assunzioni di personale a tempo indeterminato e attribuita per il periodo d’imposta in cui è avvenuta l’assunzione e i due successivi, è necessario che si verifichi un incremento dei lavoratori a tempo indeterminato rispetto a quelli mediamente occupati (con il medesimo contratto) nel periodo di imposta precedente. Tale importo trova indicazione anche nella Sezione I del quadro IS, al rigo IS6.  IE57 - Deduzione per ricercatori Nel rigo IE57 va indicato l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente, dei redditi a questi assimilati e dei redditi di lavoro autonomo dei ricercatori e docenti che rientrano in Italia ai sensi dell’articolo 17, comma 1, del D.L. n. 185 del 2008 ovvero ai sensi dell’articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010, allorché ricorrano le condizioni previste dalle citate norme. In particolare va indicato: – l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e dei redditi a questi assimilati erogati ai ricercatori e docenti dai sostituti d’imposta per lo svolgimento di attività di ricerca; – la quota dei redditi di lavoro autonomo derivanti dall’attività di ricerca e docenza corrispondente alla percentuale di partecipazione del ricercatore e del docente associato all’associazione tra professionisti al netto della relativa quota di costi già dedotti nel rigo IE44.  IE58 - Ulteriore deduzione Nel rigo IE58 va indicato l’importo dell’ulteriore deduzione di cui al comma 4-bis dell’articolo 11 riferibile proporzionalmente al valore della produzione di cui al rigo IE53, colonna 3, e, in colonna 3 del rigo IS42, la quota di detta deduzione riferibile proporzionalmente al valore della 137

La compilazione del modello IRAP

  produzione attribuita dai GEIE di cui al rigo IS42, colonna 2. La ripartizione proporzionale dell’ulteriore deduzione si effettua solo se entrambi gli importi dei righi IE53 e IS42, colonna 2, sono di segno positivo. Tale deduzione, ai sensi dell’articolo 11, comma 4-bis, spetta a condizione che l’importo di rigo IE53, aumentato (o diminuito) della quota del valore della produzione attribuita dai Geie di cui alla colonna 2 del rigo IS42 (e al netto degli importi di righi IE54, IE55, IE 56 e IE7), non superi euro 180.999,91 e si applica nelle seguenti misure: BASE IMPONIBILE

ULTERIORE DEDUZIONE

Fino a € 180.759,91

€ 8.000,00

Da € 180.759,91 a € 180.839,91

€ 6.000,00

Da € 180.839,91 a € 180.919,91

€4.000,00

Da € 180.919,91 a € 180.999,91

€ 2.000,00

Ai sensi del comma 4-bis. 2 dell’articolo 11, in caso di periodo d’imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi e in caso di inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno, gli importi delle deduzioni e della base imponibile sono ragguagliati all’anno solare. 

IE59 - Valore della produzione

Nel rigo IE58 va indicato: – in colonna 3, la differenza tra l’importo di rigo IE53, colonna 3, e la somma degli importi dei righi IE54, IE55, IE56, IE57 e IE58, nel caso in cui il risultato è negativo la presente colonna non va compilata; – in colonna 1, la quota dell’importo di colonna 3 relativa all’esercizio di attività agricole rientranti nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, assoggettabile all’aliquota dell’1,9 per cento ai sensi dell’articolo 45, comma 1, ovvero assoggettabile alla diversa aliquota prevista dalla normativa regionale. Tale quota è determinata in proporzione all’ammontare dei ricavi e proventi riferibili all’attività agricola svolta nei limiti del citato articolo 32 rispetto all’ammontare complessivo dei ricavi e degli altri proventi rilevanti ai fini dell’IRAP. In caso di attività occasionali diverse da quelle agricole (es. attività occasionale di prestazione di servizi con macchine agricole) è assoggettabile ad aliquota ridotta la quota di base imponibile determinata in proporzione all’ammontare dei corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva riferibili all’attività agricola rispetto all’ammontare complessivo di tutti i corrispettivi soggetti a registrazione ai fini Iva. Nel caso di esercizio di attività agricola ed attività di agriturismo, indicate nella sezione IV, la ripartizione del valore della produzione netta va effettuata sulla base dei dati contabili risultanti dalle rispettive contabilità tenute separatamente ai sensi dell’articolo 36 del D.P.R. n. 633 del 1972; – in colonna 2, la quota dell’importo di colonna 3 assoggettabile alle aliquote di cui all’articolo 16 ovvero ad altre aliquote previste da leggi regionali.   138

 

 

  s

Capitolo 3 – Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

3.5. I produttori agricoli  COMPILAZIONE DELLA SEZIONE IV La Sezione IV va compilata:  dai produttori agricoli titolari di reddito agrario di cui all’articolo 32 del Tuir;  dagli esercenti attività di allevamento di animali che determinano il reddito eccedente i limiti dello stesso articolo 32 secondo le disposizioni del successivo articolo 56, comma 5, del Tuir;  dai soggetti che esercitano attività di agriturismo e che si avvalgono, ai fini delle imposte sui redditi, del regime forfetario di cui all’articolo 5 della Legge 30 dicembre 1991, n. 413.

Tali soggetti possono comunque optare per la determinazione del valore della produzione: – secondo i criteri di cui all’articolo 5, D.Lgs. n. 446/1997 (c.d. “metodo da bilancio”); – secondo i criteri di cui all’articolo 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997 (c.d. “metodo fiscale”),

come chiarito dall’Agenzia delle Entrate con Risoluzione 9 gennaio 2012, n. 3. Quest’ultima possibilità è tuttavia limitata ai soggetti IRPEF (persone fisiche e società semplici): restano pertanto esclusi gli enti non commerciali, che hanno quindi la facoltà di optare solamente per la determinazione del valore della produzione con il “metodo da bilancio”.

 

PRODUTTORI AGRICOLI

     

1. TITOLARI DI REDDITO AGRARIO DI CUI ALL’ARTICOLO 32 DEL TUIR 2. ESERCENTI ATTIVITÀ DI ALLEVAMENTO DI ANIMALI 3. SOGGETTI CHE ESERCITANO ATTIVITÀ DI AGRITURISMO

    CRITERI PER LA DETERMINAZIONE DEL VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA I FINI IRAP:  ORDINARIO:    A VALORI DI BILANCIO (ART. 5, D.LGS. N. 446/1997);  A VALORI FISCALI (ART. 5-BIS, D.LGS. N. 446/1997);    SPECIALE (ART. 9, D.LGS. N. 446/1997);  FORFETTARIO (ART. 17, COMMA 2, D.LGS. N. 446/1997).  

139

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Tali soggetti possono optare con effetto per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione e per i tre successivi. In tal caso, dovrà essere barrata l’apposita casella “Opzione” al rigo IS33. I soggetti che esercitano congiuntamente l’attività agricola e quella di agriturismo per la quale si avvalgono del regime forfetario, possono compilare la sezione IV cumulando i dati delle due attività. Tuttavia, trattandosi di attività che generano presupposti impositivi autonomi, non è possibile operare eventuali compensazioni tra risultati positivi e negativi; in tal caso è necessario compilare due distinti quadri e riportare nel rigo IQ57, colonna 1, il dato presente nel primo modulo e nel rigo IQ58, colonna 1, il dato presente nel secondo modulo. POSSONO COMPILARE LA SEZIONE IV CUMULANDO I DATI DELLE DUE ATTIVITÀ SOGGETTI CON ATTIVITÀ AGRICOLA E DI AGRITURISMO

NON POSSONO OPERARE EVENTUALI COMPENSAZIONI TRA RISULTATI POSITIVI E NEGATIVI

In base all’articolo 3, comma 1, lett. d), non sono soggetti passivi IRAP, sempreché non svolgenti altre attività rilevanti ai fini del tributo, i produttori agricoli con volume d’affari annuo non superiore a 7.000 euro, esonerati dagli adempimenti IVA nell’anno 2013, ai sensi dell’articolo 34, comma 6, del D.P.R. n. 633 del 1972, a condizione che non abbiano rinunciato al regime di esonero. Tali produttori agricoli, tuttavia, assumono veste di soggetti passivi IRAP se nell’anno 2013 hanno superato il limite di un terzo per le operazioni diverse da quelle indicate nel comma 1 dello stesso articolo 34, a meno che il superamento dipenda da cessioni di beni ammortizzabili che non concorrono alla determinazione del volume d’affari ai sensi dell’articolo 20 del citato D.P.R. n. 633 del 1972.  

NON SONO SOGGETTI IRAP

 PERSONE FISICHE

140

I PRODUTTORI AGRICOLI CON VOLUME D’AFFARI ANNUO NON SUPERIORE A 7.000 EURO

Capitolo 3 – Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Determinano la base imponibile nei modi ordinari, secondo i criteri stabiliti dall’art. 5 o 5-bis, D.Lgs. n. 446/97: - i soggetti che si avvalgono, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, del regime forfetario di cui all’articolo 56-bis, TUIR, se non hanno optato per la determinazione forfetaria della base imponibile ai sensi dell’articolo 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997; -

i soggetti esercenti attività agricola nei limiti dell’articolo 32, TUIR, qualora venga esercitata l’opzione ai sensi dell’articolo 9, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997; L’ elenco dei prodotti che possono rientrare tra le attività agricole connesse, così come previsti dall’art. 32, TUIR, è stato da ultimo aggiornato dal Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze 13 febbraio 2015. Nel nuovo elenco, oltre ad essere stati confermati i prodotti precedentemente inclusi, sono state aggiunte: -

la produzione di paste alimentari fresche e secche;

-

la produzione di sciroppi di frutta;

-

la manipolazione dei prodotti derivanti dalla silvicoltura, comprendenti la segagione e la riduzione in tondelli, tavole, travi e altri prodotti similari compresi i sottoprodotti, i semilavorati e gli scarti di segagione delle piante.

Il nuovo elenco dei beni ammessi al regime agevolato entra in vigore a partire dal 2014. -

le imprese di allevamento che determinano il reddito eccedente i limiti dell’art. 32, TUIR secondo le regole dell’ articolo 56, comma 5, TUIR, qualora venga esercitata l’opzione ai sensi dell’articolo 9, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997;

-

le imprese di agriturismo che si avvalgono, ai fini IRPEF, del regime forfetario di determinazione del reddito di cui all’ articolo 5, Legge 30 dicembre 1991, n. 413, qualora venga esercitata l’opzione ai sensi dell’articolo 9, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997. L’opzione di cui all’articolo 9, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997 vincola alla determinazione della base imponibile IRAP secondo i modi ordinari anche per i tre periodi d’imposta successivi, al termine dei quali può essere revocata. Sono comunque tenute alla determinazione della base imponibile nei modi ordinari: 1. le imprese di allevamento che non determinano il reddito eccedente i limiti dell’articolo 32, TUIR secondo le regole previste dall’articolo 56, comma 5, TUIR; 2. le imprese di agriturismo che non si avvalgono, ai fini IRPEF, del suddetto regime forfetario; 3. le altre imprese agricole che eccedono i limiti di cui all’articolo 32, TUIR; 4. i soggetti che non si avvalgono, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, dei regimi forfetari di cui all’ articolo 56-bis, TUIR. 141

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   SOCIETÀ ESERCENTI ATTIVITÀ COMMERCIALI

In presenza di società che hanno optato, ai sensi dell’articolo 9, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, determinano la base imponibile secondo le regole ordinarie (art. 5 o 5-bis, D.Lgs. n. 446/97): -

le società semplici che esercitano attività agricola nei limiti dell’articolo 32, TUIR;

-

le società di persone ed equiparate che svolgono attività di allevamento e che determinano il reddito eccedente i limiti di cui all’articolo 32, TUIR secondo le regole dell’articolo 56, comma 5, TUIR;

-

le società di persone ed equiparate che svolgono attività di agriturismo e che si avvalgono, ai fini dell’IRPEF, del regime forfetario di cui all’articolo 5, Legge n. 413/1991.

Devono inoltre determinare la base imponibile secondo criteri ordinari: -

le società semplici che determinano il reddito d’impresa ai sensi dell’articolo 56-bis, TUIR e che non hanno optato per la determinazione forfetaria della base imponibile IRAP secondo le regole previste dall’articolo 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997;

-

le imprese di allevamento che non determinano il reddito eccedente i limiti dell’art. 32, TUIR secondo le regole previste dall’articolo 56, comma 5, TUIR;

-

le imprese di agriturismo che non si avvalgono ai fini dell’IRPEF del citato regime forfetario;

-

le altre imprese agricole che eccedono i limiti di cui all’articolo 32, TUIR;

-

le società semplici che non si avvalgono, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, dei regimi forfetari di cui all’ articolo 56-bis, TUIR .

 ENTI NON COMMERCIALI

Come le società di persone ed equiparate, possono determinare la base imponibile secondo le regole ordinarie, tramite opzione, ai sensi dell’articolo 9, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, gli enti non commerciali che: 1. esercitano attività agricola nei limiti dell’articolo 32, TUIR; 2. determinano il reddito di allevamento eccedente i limiti di cui all’articolo 32, TUIR secondo le regole dell’articolo 56, comma 5, TUIR; 3. svolgono attività di agriturismo e si avvalgono, ai fini delle imposte sui redditi, del regime forfetario di cui all’articolo 5, Legge n. 413/1991.

142

Capitolo 3 – Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Devono inoltre determinare la base imponibile secondo criteri ordinari gli enti non commerciali che: -

determinano il reddito d’impresa ai sensi dell’articolo 56-bis, TUIR e non hanno optato per la determinazione forfetaria della base imponibile IRAP (articolo 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997);

-

svolgono attività di allevamento e non determinano il reddito eccedente i limiti dell’articolo 32, TUIR secondo le regole previste dall’articolo 56, comma 5, TUIR;

-

svolgono attività di agriturismo e non si avvalgono del citato regime forfetario;

-

svolgono attività agricola eccedente i limiti di cui all’articolo 32, TUIR;

-

non si avvalgono dei regimi forfetari di cui all’ articolo 56-bis, TUIR.

Per la determinazione della base imponibile, va indicato:  IQ46 IP52-IE39 - Corrispettivi In questi righi va indicato l’ammontare dei corrispettivi soggetti a registrazione ai fini dell’Iva, compresi i corrispettivi per: –

le cessioni di beni strumentali;

–

le cessioni di quote latte effettuate nell’ambito delle attività agricole rientranti nei limiti dell’articolo 32 del TUIR. Si precisa che i corrispettivi percepiti da parte di un imprenditore agricolo per la cessione di un terreno utilizzato nell’ambito della propria attività ed avente natura edificatoria rientrano per il loro intero ammontare nella base imponibile IRAP (cfr.

ris. n. 445 del 18 novembre 2008).  IQ47-IP53-IE40 - Acquisti destinati alla produzione In questi righi va indicato l’ammontare degli acquisti inerenti l’attività agricola, soggetti a registrazione ai fini IVA. In caso di beni strumentali utilizzati in base a contratto di locazione finanziaria, il costo deducibile deve essere assunto al netto della parte relativa agli oneri finanziari.  IQ48-IP54-IE41 – Valore della produzione In questi righi va indicato il valore della produzione pari alla differenza tra:  l’importo di rigo IQ46 e l’importo di rigo IQ47 per quanto attiene il quadro IQ;  l’importo di rigo IP56 e l’importo di rigo IP53 per quanto attiene il quadro IP;  l’importo di rigo IE39 e l’importo di rigo IE40 per quanto attiene il quadro IE.

143

Istruzioni per la compilazione del modello Irap

 

3.6. Soggetti in regime forfetario Un particolare criterio di determinazione della base imponibile IRAP è quello disposto dall’articolo 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, il quale stabilisce: “Per i soggetti che ai fini delle imposte sui redditi si avvalgono di regimi forfetari di determinazione del reddito, con esclusione di quelli indicati nell’articolo 9, comma 1, il valore della produzione netta può determinarsi aumentando il reddito calcolato in base a tali regimi delle retribuzioni sostenute per il personale dipendente, dei compensi spettanti ai collaboratori coordinati e continuativi di quelli per prestazioni di lavoro autonomo non esercitate abitualmente, e degli interessi passivi”.

 SOGGETTI IRPEF IN REGIME FORFETARIO I soggetti che applicano, ai fini IRPEF, i regimi di determinazione del reddito di impresa di cui all’articolo 56-bis, TUIR, e che determinano il valore della produzione ai fini IRAP in base all’articolo 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, devono compilare:  PERSONE FISICHE

 SOCIETA’ DI PERSONE

Tali soggetti determinano la base imponibile IRAP aumentando il reddito di impresa (determinato forfetariamente):  delle retribuzioni e degli altri compensi di lavoro non deducibili ai fini IRAP; – degli interessi passivi.

Nella sezione III dei quadri IQ ed IP del Mod. IRAP 2015 è stato eliminato lo specifico rigo nel quale andavano indicate, fino allo scorso anno, le deduzioni spettanti ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 446/1997. Tali dati sono ora ospitati nella sezione VI “Valore della produzione netta” dei citati quadri (rispettivamente, rigo IQ61 ed IP67).

144

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  SEZIONE III

DESCRIZIONE Reddito d’impresa determinato forfetariamente

IQ41 – IP47

Va

indicato

l’importo

del

reddito

d’impresa

determinato

forfetariamente per l’anno 2014. Retribuzioni, compensi e altre somme Va indicato l’ammontare:  delle retribuzioni sostenute per il personale dipendente; IQ42 – IP48

 dei compensi spettanti ai collaboratori coordinati e continuativi;  dei compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale, compresi quelli corrisposti a fronte dell’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere, di cui all’articolo 67, comma 1, lett. l), TUIR. Interessi passivi

IQ43 – IP49

Va indicato l’ammontare degli interessi passivi di competenza del 2014 (compresi quelli inclusi nei canoni di locazione finanziaria). Valore della produzione Va indicato il valore della produzione derivante dalle seguenti

IQ44 – IP50

operazioni:  (righi IQ41 + IQ42 + IQ43) per quanto riguarda il quadro IQ;  (righi IP47 + IP48 + IP49) per quanto riguarda il quadro IP.

 SOGGETTI IRES IN REGIME FORFETARIO

La presente sezione deve essere compilata dalle società che abbiano optato per la determinazione forfetaria del reddito ai fini IRES e che si avvalgono della facoltà di determinare il valore della produzione secondo le disposizioni dell’articolo 17, comma 2. Trattasi, ad esempio, delle società sportive dilettantistiche di capitali senza fine di lucro che, per effetto dell’articolo 90, comma 1, della Legge 27 dicembre 2002, n. 289, abbiano optato per l’applicazione dell’imposta sul reddito delle società secondo le disposizioni di cui all’articolo 2 della Legge 16 dicembre 1991, n. 398. Per i soggetti che compilano la presente sezione, il valore della produzione è costituito dal reddito d’impresa, forfetariamente determinato, aumentato dell’importo delle retribuzioni e degli altri compensi di lavoro, nonché degli interessi passivi. 145

Istruzioni per la compilazione del modello Irap

  SEZIONE III

DESCRIZIONE Reddito d’impresa determinato forfetariamente

IC59

Nel rigo IC59, l’importo del reddito d’impresa determinato forfetariamente per il periodo 2014. Retribuzioni, compensi e altre somme Nel rigo IC60 va indicato: 1.

l’ammontare delle retribuzioni sostenute per il personale dipendente;

2.

l’ammontare dei compensi spettanti ai collaboratori coordinati e

IC60

continuativi; 3.

l’ammontare dei compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale, compresi quelli a fronte dell’assunzione degli obblighi di fare, non fare o permettere, di cui all’articolo 67, comma 1, lett l) del Tuir.

Interessi passivi IC61

In questo rigo va indicato l’ammontare degli interessi passivi di competenza del 2014 (compresi quelli inclusi nei canoni di locazione finanziaria). Valore della produzione (IC59 + IC60 + IC61)

IC62

In tale rigo va indicato il valore della produzione pari alla somma degli importi dei righi IC59, IC60 e IC61. PRO-LOCO E ASSOCIAZIONI SPORTIVE DILETTANTISTICHE

Le pro-loco e le associazioni sportive dilettantistiche, che determinano il reddito imponibile ai sensi della Legge n. 398/1991, possono determinare la base imponibile IRAP seguendo le regole previste dal citato articolo 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997. In questo caso, occorre apportare le seguenti variazioni al reddito determinato in via forfetaria:  Valore della produzione enti in regime forfetario = Reddito determinato in via forfetaria + Retribuzioni + Compensi per lavoro autonomo occasionale - Contributi INAIL  Valore della produzione enti in regime forfetario = Reddito determinato in via forfetaria + Compensi Co.Co.Co.+ Interessi passivi - Deduzione per lavoro dipendente (apprendisti, disabili, CFL, addetti a ricerca e sviluppo, nonché per lavoratori a tempo indeterminato, per ricercatori e per incremento occupazionale per contributi previdenziali ed assistenziali) Tali soggetti sono tenuti a compilare la Sezione III del quadro IE “Enti non commerciali” del Mod. IRAP 2015.

146

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  SOCIETÀ SPORTIVE DILETTANTISTICHE Quanto sopra riportato in merito alla determinazione della base imponibile delle pro-loco e delle associazioni sportive dilettantistiche vale anche per le società sportive dilettantistiche di capitali senza scopo di lucro, che hanno optato per la determinazione del reddito imponibile ai sensi della Legge n. 398/1991. ATTIVITÀ AGRICOLA CONNESSA E REGIME FORFETARIO I produttori agricoli che applicano il regime di determinazione forfetaria del reddito di impresa previsto dall’articolo 56-bis, TUIR, possono optare per la determinazione della base imponibile IRAP secondo i criteri ordinari o, in alternativa, secondo le modalità previste dal citato art. 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997, illustrate nel seguente schema: Coefficiente di

Corrispettivi operazioni registrate o soggette a registrazione IVA

redditività

A)

conseguiti con le attività di cui all’art. 56-bis, comma 2, TUIR

15%

B)

conseguiti con le attività di cui all’art. 56-bis, comma 3, TUIR

25%

C)

=

TOTALE REDDITO IRPEF (A x 15% oppure B x 25%)

D)

+

COSTO DEL PERSONALE DIPENDENTE (escluse le eccezioni previste)

E)

+

COSTO CO.CO.CO. E SIMILARI E OCCASIONALI

F)

+

INTERESSI PASSIVI

G)

-

deduzioni

per

INAIL,

costi

apprendisti,

disabili

e

formazione

lavoro/inserimento e ricerca e sviluppo, nonché contributi previdenziali ed assistenziali, deduzione forfetaria per assunzione di personale a tempo indeterminato (art. 11, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 446/1997), deduzione per incremento occupazionale e per ricercatori H)

=

IMPONIBILE IRAP (C + D + E + F – G)

 

PRODUTTORI AGRICOLI CHE DETERMINANO LA BASE IMPONIBILE CON IL CRITERIO FORFETARIO Determinano la base imponibile IRAP secondo i criteri stabiliti dall’art. 17, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997 i seguenti soggetti: -

persone fisiche che determinano il reddito d’impresa ai sensi dell’art. 56-bis, TUIR;

-

società semplici che applicano ai fini IRPEF i regimi di determinazione forfetaria del reddito d’impresa previsto dall’art. 56-bis, TUIR;

-

enti non commerciali che esercitano attività agricole di cui all’art. 56-bis, TUIR e associazioni sindacali e di categoria operanti nel settore agricolo per l’attività di assistenza fiscale (art. 78, Legge n. 413/1991);

-

enti che, ai fini IRES, si avvalgono del regime forfetario di cui all’art. 145, TUIR.

147

Istruzioni per la compilazione del modello Irap

  Retribuzioni e altri compensi Tale rigo deve essere compilato dalle società cooperative edilizie a proprietà indivisa che, ai sensi dell’articolo 17, comma 4, D.Lgs. n. 446/1997, determinano la base imponibile secondo le regole dettate dall’articolo 10, commi 1 e 2, D.Lgs. n. 446/1997.

In particolare, nel rigo IC63 va indicato: -

l’ammontare delle retribuzioni spettanti al personale dipendente;

-

dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’articolo 50, TUIR,

compresi

i

compensi

per

collaborazioni

coordinate

e

continuative; -

dei compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale (compresi quelli sostenuti a fronte dell’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere), di cui all’articolo 67, comma 1, lett. l), TUIR.

Le retribuzioni devono essere considerate in misura pari all’ammontare imponibile ai fini previdenziali. Nel caso in cui cooperative edilizie svolgano IC63

anche attività commerciali, l’ammontare delle retribuzioni e degli altri compensi da indicare nel presente rigo va ridotto dell’importo riferibile a tali attività. Nel caso in cui i suddetti emolumenti non siano specificamente riferibili alle attività commerciali, l’ammontare degli stessi va diminuito della quota forfetariamente riferibile a tali attività in base al seguente rapporto, di cui all’articolo 10, comma 2, D.Lgs. n. 446/1997: ricavi e proventi commerciali rilevanti ai fini IRAP totale di tutti i ricavi e proventi. Il rigo IC63 va utilizzato anche dai confidi (articolo 13, comma 1, D.L. n. 269/2003) i quali determinano il valore della produzione netta secondo le modalità di cui all’articolo 10, comma 1, D.Lgs. n. 446/1997. L’Agenzia delle Entrate, con Risoluzione 19 gennaio 2015, n. 5, ha fornito chiarimenti in merito alla determinazione della base imponibile e all’aliquota IRAP applicabile ai CONFIDI. L’Amministrazione finanziaria ha precisato che pur essendo considerati enti creditizi, i Confidi determinano la base imponibile IRAP utilizzando il metodo retributivo e applicano l’aliquota ordinaria pari al 3,9% e non quella maggiorata prevista per i soggetti di cui all’articolo 6, D.Lgs. n. 446/97 (banche, istituti di credito, etc.).  

148

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

3.7. Ripartizione della base imponibile e dell’imposta. Dati di versamento. Il quadro IR

149

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Nel presente quadro va operata la ripartizione territoriale della base imponibile in funzione della regione (o della provincia autonoma) di produzione e la determinazione della corrispondente imposta netta.   150

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Il presente quadro è suddiviso in quattro sezioni: SEZIONE I

Devono essere compilate da parte dei soggetti che hanno determinato il valore della produzione nei quadri IQ, IP, IC, IE e IK (sezioni II e III) e

SEZIONEII

riguardano la ripartizione della base imponibile, la determinazione dell’imposta e i dati concernenti il versamento dell’imposta;

SEZIONEIII

Sono riservate alle amministrazioni pubbliche che hanno determinato il valore della produzione derivante dall’attività istituzionale nella sezione I del quadro IK e riguardano la ripartizione della base imponibile, la

SEZIONEIV

determinazione dell’imposta e i dati concernenti i versamenti di acconto e saldo e l’indicazione del codice fiscale del funzionario delegato a emettere provvedimenti autorizzativi per il versamento dell’IRAP.

3.7.1. Premessa Ai fini IRAP, il calcolo dell’imposta dovuta viene così effettuato:  

BASE IMPONIBLE =

 

_ VALORE DELLA PRODUZIONE

   

DEDUZIONI REGIONALI IMPOSTA LORDA =

 

x BASE IMPONIBILE

 

ALIQUOTA

  IMPOSTA NETTA =  

_ IMPOSTA LORDA

 

DETRAZIONI REGIONALI

  Per quanto riguarda le aliquote, a partire dal 1° gennaio 2008, è stata fissata al 3,9% l’aliquota ordinaria di cui all’art. 16, comma 1, D.Lgs. n. 466/1997; deve tuttavia essere tenuto conto di quanto disposto al successivo comma 3 dello stesso articolo (come modificato dal D.L. n. 66/2014) il quale concede alle Regioni e alle Province Autonome la facoltà di variare l’aliquota ordinaria fino al massimo di 0,92 punti percentuali (0,92% ). Infine per determinare correttamente l’imposta dovuta, è necessario considerare: -

le differenze di aliquota previste per determinati settori (ad esempio per il settore agricolo);

151

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  -

le agevolazioni per le cooperative edilizie e le cooperative sociali, ai sensi dell’art. 17 D.Lgs. n. 446/1997;

-

le deduzioni;

-

le detrazioni regionali. Per l’anno 2014, per le Regioni Calabria, Molise e Campania è confermata l’applicazione delle vigenti maggiorazioni dell’aliquota IRAP di 0,15 punti percentuali, come previsto dall’art. 2, comma 86, L. n. 191/2009 (Comunicato MEF

16 ottobre 2014, n. 235 e D.L. n. 83/2012, art. 16, comma 9).

ALIQUOTA IRAP Ordinaria

3,9%

Stato e amministrazioni pubbliche

8,5%

Settore agricolo, cooperative e consorzi della piccola pesca

1,9% a regime

Imprese concessionarie diverse da quelle di costruzione e gestione autostrade e trafori

4,20%

Banche e altri enti finanziari

4,65%

Imprese di assicurazione

5,90%

3.7.2. Aliquote L’art. 16, comma 1, D.Lgs. n. 446/1997, successivamente modificato dall’art. 1, comma 50, lettera h), Legge n. 244/2007 fissa l’aliquota applicabile al valore della produzione netta al 3,90%. Come visto sopra, l’art. 16, comma 1-bis, D.Lgs. n. 446/1997 (introdotto dall’art. 23, commi 5 e 6, D.L. n. 98/2011) prevede aliquote IRAP specifiche per: -

le banche e gli altri enti finanziari;

-

le imprese di assicurazione;

-

le società e gli enti commerciali di cui all’art. 5 ,D.Lgs. n. 446/97 che esercitano attività di imprese concessionarie diverse da quelle di costruzione e gestione di autostrade e trafori.

L’art. 5, D.Lgs. n. 68/2011 ha disposto che, a decorre dall’anno 2013, le Regioni a statuto ordinario potranno ridurre, con propria Legge e nel rispetto della normativa e della giurisprudenza (Corte di giustizia) dell’Unione Europea, le aliquote IRAP fino ad azzerarle. Tuttavia, tale possibilità non opera nel caso in cui la maggiorazione dell’addizionale regionale all’IRPEF ecceda lo 0,5%.

  152

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Le Regioni hanno inoltre facoltà di variare la citata aliquota fino a un massimo di 0,92 punti percentuali (art. 16, comma 3, D.Lgs. n. 446/1997 come modificato dal D.L. n. 66/2014). La variazione può essere differenziata per settori di attività e per categorie di soggetti passivi e può essere applicata anche alle nuove aliquote (4,20%, 4,65% e 5,90%) introdotte dall’art. 23, comma 5, D.L. n. 98/2011. Con il D.L. n. 66/2014 (art. 2, comma 3) il limite quantitativo della variazione che le Regioni possono disporre consiste in 0,92 punti percentuali che corrisponde esattamente al precedente coefficiente dell’1% riparametrato ai sensi della Legge n. 244/2007 (art. 1, comma 226), come era stato indicato anche dalla Risoluzione n. 13/D.F./2008.

 RIPARTIZIONE REGIONALE DELL’IRAP Spesso gli operatori trovano delle difficoltà nel compilare il quadro IR del modello Irap, dedicato alla ripartizione regionale dell’Irap. I dubbi nascono soprattutto quando l’attività è esercitata in più Regioni. L’art. 15 del D.Lgs. n. 446/1997 stabilisce che “l’imposta è dovuta alla regione nel cui territorio il valore della produzione netta è realizzato”. Tale principio che appare abbastanza chiaro, genera nella pratica alcuni problemi operativi. La soluzione: parametri indiretti di riferimento - L’art. 4, D.Lgs. n. 446/1997 fornisce una soluzione al problema della ripartizione del valore della produzione quando l’attività è esercitata in più Regioni, sollevando il contribuente dall’onere di calcolare tale ripartizione attraverso la redazione di tanti conti economici quante sono le Regioni in cui opera. Il contribuente deve, infatti, calcolare il valore complessivo della produzione realizzato nell’ambito della sua attività e deve in seguito ripartirlo tra le diverse Regioni utilizzando dei parametri indiretti che si suppone siano più facilmente determinabili:  per attività svolte da imprese industriali e commerciali, comprese le holding industriali e lavoratori autonomi, il parametro è quello delle retribuzioni spettanti al personale, a qualunque titolo utilizzato (compresi i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, i compensi ai collaboratori coordinati e continuativi e gli utili agli associati in partecipazione), addetto con continuità a insediamenti produttivi operanti per almeno tre mesi nel territorio di ciascuna Regione;  per le banche i parametri è costituito dai depositi in denaro e in titoli presso gli sportelli di ciascuna Regione;  per le società finanziarie i parametri sono gli impieghi e i finanziamenti concessi o ordini raccolti ed eseguiti dagli uffici di ciascuna Regione;  per le assicurazioni i premi raccolti dagli uffici di ciascuna Regione;  infine per le imprese agricole, l’estensione dei terreni ubicati in ciascuna Regione. 153

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Va detto che per quanto riguarda la nozione di retribuzione di cui al primo parametro, l’Agenzia ha fornito dei chiarimenti con la Circolare n. 141/1998. Secondo il documento di prassi, è necessario fare riferimento alla qualificazione di reddito di lavoro dipendente di cui all’art. 49, comma 1, TUIR e l’ammontare da considerare ai fini della ripartizione territoriale è quello rilevante ai fini previdenziali. L’art. 4, D.Lgs. n. 446/1997 introduce una finzione giuridica in base alla quale si considera prodotto nella Regione nel cui territorio il soggetto passivo è domiciliato anche il valore della produzione netta derivante da attività esercitate nel territorio di altre Regioni nelle quali è stato impiegato personale per non più di tre mesi. Quindi, se l’attività esercitata in Regioni diverse da quella in cui risulta domiciliato il contribuente non è svolta con l’impiego di personale ovvero di collaboratori o associati in partecipazione per almeno tre mesi, non si verifica la condizione per procedere, nei confronti di tali Regioni, al riparto del valore della produzione.

Un medico residente a Venezia, che esercita l’attività esclusivamente a Udine e non utilizza personale dipendente o collaboratori, dovrà versare l’Irap, anche se il valore della produzione è realizzato concretamente in Friuli, in assenza di base di riparto, in Veneto, Regione di domicilio fiscale. Lo stesso medico, se utilizzasse dipendenti o collaboratori per più di tre mesi nello studio di Udine, determinerebbe un valore della produzione e verserebbe la corrispondente imposta al Friuli. Se l’attività, infine, venisse svolta sia a Venezia che a Udine con utilizzo di personale per oltre tre mesi, la base imponibile andrebbe ripartita proporzionalmente alle retribuzioni spettanti al personale: pertanto, se a Udine il costo del personale fosse di 400 e a Venezia di 100, la base imponibile andrebbe attribuita per l’80% al Friuli e per il 20% al Veneto.  La compilazione dell’F24 - Con Comunicato stampa 10 giugno 1999, il Ministero delle Finanze ha precisato che quando l’IRAP è dovuta a più Regioni il versamento va effettuato indicando nella “Sezione Regioni” del Mod. F24 il codice della Regione alla quale spetta l’imposta più elevata. Sarà poi l’Amministrazione Finanziaria a effettuare i conguagli sulla base delle risultanze della dichiarazione IRAP, evitando al contribuente di compilare tanti moduli di versamento quante sono le Regioni destinatarie.   154

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Il criterio adottato dal Legislatore per la ripartizione dell’IRAP relativa a:  imprese industriali e commerciali, comprese le holding industriali;  lavoratori autonomi; consiste nel localizzare la forza lavoro e considerare prodotta nel territorio di una determinata Regione la quota del valore della produzione netta proporzionalmente corrispondente all’ammontare delle retribuzioni spettanti al personale (rispetto al totale delle retribuzioni)  addetto con continuità (per almeno tre mesi);  all’insediamento produttivo operante in quella stessa Regione. Con il termine “retribuzioni” si intende la somma di:  retribuzioni spettanti al personale dipendente a qualunque titolo utilizzato;  redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente;  compensi spettanti ai collaboratori coordinati e continuativi;  quote di utili spettanti agli associati in partecipazione che apportano esclusivamente lavoro.    

PERSONALE ADDETTO PER ALMENO TRE MESI

   

VALORE DELLA PRODUZIONE NETTA

   

RIPARTIZIONE PROPORZIONALE NELLE REGIONI IN CUI È STATA SVOLTA L’ATTIVITÀ

       

SOLO SE PER ALMENO TRE MESI È STATO UTILIZZATO PERSONALE PRESSO SEDI FISSE, CANTIERI, STABILIMENTI

PERSONALE ADDETTO PER MENO DI TRE MESI

  IMPRESA CHE SVOLGE ATTIVITÀ IN PIÙ REGIONI CON PERSONALE ADDETTO PER MENO DI 3 MESI    

IMPRESA CHE SVOLGE ATTIVITÀ IN PIÙ REGIONI SENZA PERSONALE ADDETTO

   

VERSA L’IRAP ALLA REGIONENEL CUI TERRITORIO È DOMICILIATA

155

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 MAGGIORAZIONE DELLE ALIQUOTE NELLE REGIONI CAMPANIA, MOLISE E CALABRIA Con Comunicato stampa 16 ottobre 2014, n. 235, il Ministero dell’Economia e delle Finanze, in forza del disposto di cui all’art. 2, comma 86, Legge n. 191/2009, ha disposto che per l’anno d’imposta 2014, il Molise deve applicare una maggiorazione alle aliquote IRAP nella misura di 0,15% a causa del disavanzo di gestione del servizio sanitario regionale. Anche per le Regioni Campania e Calabria è confermata, per il periodo d’imposta 2014, la maggiorazione dello 0,15% già prevista per il 2013.

 RIDUZIONE ALIQUOTE IRAP - ABROGAZIONE L’articolo 2, D.L. n. 66/2014, intervenendo sull’articolo 16, D.Lgs. n. 446/97 aveva ridotto, a partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2013, le aliquote IRAP. Tuttavia, ancor prima dell’applicazione pratica della riduzione in commento, il Legislatore è tornato sui suoi passi, abrogando parzialmente, con la Legge di Stabilità 2015, il sopra citato articolo 2. Alla data di entrata in vigore della Legge di Stabilità 2015 i contribuenti possono già aver versato l’acconto IRAP 2014 con il metodo previsionale, applicando le seguenti aliquote, individuate dall’articolo 2, comma 2, D.L. n. 66/2014: -

3,75%, per la generalità dei soggetti;

-

4%, per le imprese concessionarie;

-

4,50% , per le banche;

-

5,70%, per le assicurazioni;

-

1,80%, per le imprese agricole.

L’articolo 2, comma 2, D.L. n. 66/2014, non viene abrogato dalla Legge di Stabilità 2015; di conseguenza, il recupero della minore imposta versata a titolo di acconto IRAP 2014 verrà effettuato in sede di versamento del saldo IRAP 2014, ovviamente senza applicazione di sanzioni o interessi.

 IL COEFFICIENTE DI RIPARTIZIONE Il coefficiente di ripartizione è dato dal rapporto tra:  retribuzioni e compensi spettanti in ogni singola Regione;  ammontare complessivo delle retribuzioni e compensi. Moltiplicando tale coefficiente per il valore della produzione netta, si ottiene il valore della produzione netta regionale.

  156

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

  Nel corso dell’esercizio, un’impresa commerciale presenta un valore della produzione netta pari a € 450.000,00. L’imponibile previdenziale delle retribuzioni al personale e i compensi per collaborazioni coordinate e continuative ammontano a € 1.300.000,00 così ripartiti: Regione Veneto

€ 600.000,00

Regione Lombardia

€400.000,00

Regione Piemonte

€300.000,00

VPN Regione Veneto: (600.000,00/1.000.000,00) x 450.000,00 = 270.000,00 VPN Regione Lombardia: (400.000,00/1.000.000,00) x 450.000,00 =180.000,00 VPN Regione Piemonte: (300.000,00/1.000.000,00) x 450.000,00 =135.000,00

 LA RIPARTIZIONE NELLE ATTIVITÀ AGRICOLE Nel settore delle attività agricole l’IRAP va ripartita tra le Regioni o Province Autonome in base all’estensione dei terreni ubicati in ciascuna Regione, senza alcun riferimento alle classi colturali (Circolare n. 141/1998). Tale criterio di ripartizione è valido solo per i titolari di reddito agrario (persone fisiche, società semplici ed equiparate ai sensi dell’art. 5, TUIR ed enti non commerciali), anche se hanno optato per la determinazione dell’imponibile IRAP secondo i criteri ordinari. RIPARTIZIONE IRAP SETTORE AGRICOLO

ESTENSIONE DEI TERRENI UBICATI IN CIASCUNA REGIONE

 LA RIPARTIZIONE NELLE BANCHE E ISTITUTI DI CREDITO Per quanto concerne il settore bancario e degli istituti di credito, si considera prodotto nel territorio di ciascuna Regione il valore della produzione netta proporzionalmente corrispondente all’ammontare dei depositi in denaro e in titoli verso la clientela, presso gli sportelli ubicati in ciascuna Regione e presso le filiali operanti all’estero (art. 4, comma 2, D.Lgs. n. 446/97).   RIPARTIZIONE IRAP BANCHE

DEPOSITI IN DENARO IN CIASCUNA REGIONE E FILIALI ALL’ESTERO + DEPOSITI IN TITOLI IN CIASCUNA REGIONE E FILIALI ALL’ESTERO 157

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 LA RIPARTIZIONE IN ALTRE SOCIETÀ FINANZIARIE Per gli altri enti e le società finanziarie si considera prodotto nel territorio di ciascuna Regione il valore della produzione netta proporzionalmente corrispondente all’ammontare degli impieghi o degli ordini eseguiti effettuati dalla sede principale o dalle filiali operanti nelle diverse Regioni o all’estero. Per impieghi si intendono i finanziamenti come il leasing, il factoring, il credito con garanzia ipotecaria, il credito al consumo.

 LA RIPARTIZIONE NELLE IMPRESE DI ASSICURAZIONE Per le imprese di assicurazione che esercitano l’attività nel territorio di più Regioni, si considera prodotto nel territorio di ciascuna Regione il valore della produzione netta proporzionalmente corrispondente all’ammontare dei premi raccolti presso gli uffici dell’impresa ubicati in ciascuna di queste Regioni. I premi raccolti da agenti, intermediari e promotori devono essere imputati all’Ufficio direzionale che gestisce il contratto, indipendentemente dalla Regione in cui operano gli intermediari stessi. Nel caso di uffici che operano per meno di tre mesi, i premi raccolti da questi sono di competenza della Regione in cui la società ha il domicilio fiscale.

 COMPILAZIONE DEL MODELLO IR  Sezione I - Ripartizione della base imponibile determinata nei quadri IQ, IP, IC, IE e IK (sezioni II e III)

  158

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Nella presente sezione va operata la ripartizione territoriale della base imponibile, determinata nei quadri IQ, IP, IC, IE, e IK (sezioni II e III), in funzione della regione (o della provincia autonoma) di produzione e la determinazione della corrispondente imposta netta. Qualora il valore della produzione debba essere assoggettato a diverse aliquote tra quelle previste dai commi 1 e 1-bis dell’articolo 16 e dal comma 1 dell’articolo 45 (tenendo conto delle eventuali variazioni previste dalle normative regionali), va effettuata una distinta ripartizione delle quote del valore della produzione assoggettabili ad aliquote diverse; in caso di insufficienza dei righi va utilizzato un quadro aggiuntivo. In base al quadro che è stato compilato, il valore della produzione complessivo da ripartire è specificato nello schema che segue: QUADRO IQ PERSONE FISICHE

IMPORTO DI RIGO IQ66, COLONNA 1 E DI RIGO IQ66, COLONNA 2 IMPORTO DI RIGO IP73 COLONNA 1 E DI RIGO IP73 COLONNA 2

QUADRO IP SOCIETÀ DI

(SE IP73 COLONNA 3 È MAGGIORE O UGUALE DI IS19 COLONNA 3).

PERSONE

IMPORTO DI RIGO IS19 COLONNA 1 E DI RIGO IS19 COLONNA 2 (SE IS19 COLONNA 3 È MAGGIORE DI IP73 COLONNA 3). IMPORTO DI RIGO IC75 COLONNA 1 E DI RIGO IC75 COLONNA 2

QUADRO IC SOCIETÀ DI

(SE IC75 COLONNA 3 È MAGGIORE O UGUALE DI IS19 COLONNA 3).

CAPITALI

IMPORTO DI RIGO IS19 COLONNA 1 E DI RIGO IS19 COLONNA 2 (SE IS19 COLONNA 3 È MAGGIORE DI IC75 COLONNA 3). IMPORTO DI RIGO IE59 COLONNA 1 E DI RIGO IE59 COLONNA 2

QUADRO IE ENTI NON

(SE IE59 COLONNA 3 È MAGGIORE O UGUALE DI IS19 COLONNA 3).

COMMERCIALI

IMPORTO DI RIGO IS19 COLONNA 1 E DI RIGO IS19 COLONNA 2 (SE IS19 COLONNA 3 È MAGGIORE DI IE59 COLONNA 3).

QUADRO IK AMMINISTRAZIONI

IMPORTO POSITIVO DI RIGO IK21 E DI RIGO IK25

PUBBLICHE (SEZIONI II E III)

I soggetti considerati di comodo ai sensi:  dell’art. 30, Legge n. 724/1994;  dei commi 36-decies e 36-undecies, art. 2, D.L. n. 138/2011, vale a dire:  le società in perdita fiscale per 3 periodi di imposta consecutivi;  le società in perdita per 2 periodi d’imposta e uno in cui abbiano dichiarato un reddito inferiore a quello minimo; non devono procedere a ripartire i predetti valori negativi qualora il valore della produzione “minimo”, determinato nella sezione IV del quadro IS, risulti superiore a quello analiticamente determinato nei quadri IP, IC o IE. 159

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  In particolare, nei righi da IR1 a IR8 va indicato: Il codice identificativo della regione ovvero della provincia autonoma (vedere

colonna 1

tabella codice regione o provincia autonoma nel frontespizio). La quota del valore della produzione attribuita a ciascuna regione (o provincia autonoma) sulla base del rapporto tra l’ammontare delle retribuzioni, dei compensi e degli utili spettanti agli addetti con continuità a stabilimenti,

colonna 2

cantieri, uffici o basi fisse, ubicati nel territorio della regione (o provincia autonoma), rispetto all’ammontare complessivo delle retribuzioni, compensi e utili suddetti di cui al rigo IS10, colonna 2, del quadro IS. In corrispondenza della regione o provincia autonoma di produzione, la quota positiva o negativa (in tale ultimo caso preceduta dal segno meno) attribuita

colonna 3

dal GEIE, indicata nella colonna 2 del rigo IS42 al netto dell’ulteriore deduzione ad essa riferibile indicata nella colonna 3 del medesimo rigo IS42. L’importo delle eventuali deduzioni dal valore della produzione istituite con

colonna 4

apposite leggi regionali o provinciali (si veda la “Tabella delle deduzioni e delle detrazioni regionali”). La somma algebrica tra gli importi indicati nelle colonne 2 e 3, diminuita

colonna 5

dell’importo di colonna 4. Nel caso in cui l’importo sia negativo (o pari a zero) limitarsi a compilare la colonna 6 se ne ricorrono i presupposti. La codifica desunta dalla apposita tabella riportata in Appendice alle

colonna 6

istruzioni ministeriali, identificativa dell’aliquota applicabile. L’aliquota dell’imposta applicata. Fattispecie

Fino al 2014

Imprese e professionisti:

Imprese agricole:

1,90%

Banche e le imprese finanziarie:

4,65%

Assicurazioni:

5,90%

Imprese concessionarie diverse da quelle di

colonna 7

3,90%

costruzione e gestione di autostrade e trafori

4,20%

Le regioni hanno facoltà di variare l’aliquota di cui ai commi 1 e 1-bis del citato articolo 16 fino a un massimo di 0,92 punti percentuale. La variazione può essere differenziata per settori di attività e per categorie di soggetti passivi. Inoltre, con riferimento alle Regioni Lazio, Abruzzo, Molise, Campania e Sicilia, dette aliquote, nonché quelle incrementate o ridotte per effetto di leggi   160

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  regionali o provinciali, devono essere maggiorate di 0,92 punti percentuali, ai sensi del comma 174, art. 1, Legge n. 331/2004 e successive modifiche. Ciò nonostante, rimane fermo l’incremento massimo di 0,92 punti percentuali, rispetto alle aliquote di cui sopra ai sensi del comma 3, art. 16, D.Lgs. n. 446/1997. Con Comunicato stampa 16 ottobre 2014, n. 235, il MEF, in forza del disposto di cui all’art. 2, comma 86, Legge 191/2009, ha individuato le Regioni che, per l’anno d’imposta 2014, devono applicare una maggiorazione alle aliquote IRAP nella misura di 0,15% a causa del disavanzo di gestione del servizio sanitario regionale. Queste Regioni sono Molise e Calabria. Anche la Regione Campania, prendendo atto di quanto disposto dall’art. 16, comma 9, D.L. 22 maggio 2012, n. 83, ha confermato, per il periodo d’imposta 2014, la maggiorazione dello 0,15% già prevista per il 2013. In pratica, tre Regioni citate hanno mantenuto anche per il 2014, l’aumento delle aliquote dello 0,15% già in vigore per il 2013.

colonna 8 colonna 9

colonna 10

L’imposta lorda spettante a ciascuna regione o provincia autonoma. L’importo delle eventuali detrazioni istituite con apposite leggi regionali o provinciali. L’imposta al netto delle detrazioni indicate in colonna 9, spettante a ciascuna regione o provincia autonoma.

161

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

  162

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

163

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Nel caso di introduzione da parte di leggi regionali e provinciali (per le province autonome di Trento e Bolzano) di un credito d’imposta ai fini IRAP, il contribuente che intende avvalersi di tale credito deve provvedere, dopo aver effettuato la ripartizione territoriale della base imponibile con riguardo alla regione (o alla provincia autonoma) di produzione cui si riferisce il credito e aver determinato la corrispondente imposta netta, a compilare un ulteriore rigo in cui va indicato: - in colonna 1, il codice identificativo della regione o della provincia autonoma; - in colonna 6, la codifica desunta dalla tabella riportata in Appendice alle istruzioni ministeriali; - in colonna 10, l’importo del credito di imposta utilizzato preceduto dal segno meno.  Sezione II - Dati concernenti il versamento dell’imposta determinata nei quadri IQ, IP, IC, IE e IK (sezioni II e III)

165

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   IR21 – Totale imposta Nel rigo IR21 va indicata la somma degli importi di colonna 10 dei righi da IR1 a IR8.  IR22 – Credito d’ imposta Nel rigo IR22 va indicato: ‐

in colonna 1 l’ammontare (pari a un quinto dell’importo indicato nella colonna 5 del rigo IS85) del credito d’imposta utilizzata in diminuzione dell’IRAP, derivante dalla trasformazione dell’eccedenza ACE (Aiuto alla crescita economica) di cui all’articolo 1, comma 4, del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, come modificato dall’articolo 19 del decreto legge 24 giugno 2014, n. 91, convertito, con modificazioni, dalla Legge 11 agosto 2014, n. 116;

‐

in colonna 2, oltre all’importo di colonna 1, l’ammontare complessivo dei crediti d’imposta indicati nel quadro RU del modello UNICO 2015 utilizzati a scomputo dell’IRAP dovuta per il periodo d’imposta cui si riferisce la presente dichiarazione, fino a concorrenza dell’imposta di cui al rigo IR21. Non devono essere riportati in questo rigo i crediti utilizzati in compensazione con il modello F24. Per maggiori informazioni relative ai crediti d’imposta utilizzabili ai fini IRAP, si rinvia alle istruzioni del quadro RU del modello UNICO 2015.

 IR23 – Eccedenza risultante dalla precedente dichiarazione Nel rigo IR23 va indicata l’eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione non richiesta a rimborso (importo di rigo IR30 del modello IRAP 2014), compresa l’eventuale eccedenza d’imposta ricevuta a seguito di operazioni straordinarie, evidenziata nel rigo IS39 del quadro IS.

L’eccedenza d’imposta risultante dalla precedente dichiarazione richiesta in compensazione (importo di rigo IR30 del modello IRAP 2014) da parte di contribuenti per i quali non sussiste più l’obbligo di presentazione della dichiarazione IRAP deve essere indicata nella sezione II del quadro RX del modello UNICO (cfr. risoluzione n. 79 del 29 luglio 2011).  IR24 – Eccedenza risultante dalla precedente dichiarazione compensata in F24 Nel rigo IR24 va indicato l’ammontare di detta eccedenza utilizzata in compensazione entro la data di presentazione della dichiarazione e indicato nella colonna “Importi a credito compensati” dei modelli di versamento F24.

  166

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   IR25 – Acconti versati Nel rigo IR25, va indicato: 

in colonna 1, l’importo degli acconti dovuti, ma non versati, a seguito della sospensione dei termini disposta da specifici provvedimenti emanati per eventi eccezionali;



in colonna 2, l’ammontare corrispondente al credito riversato, al netto delle somme pagate a titolo di sanzione e interessi, qualora nel corso del periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione siano state pagate somme richieste con appositi atti di recupero emessi a seguito dell’indebito utilizzo in compensazione di crediti IRAP esistenti, ma non disponibili (ad es. utilizzo di crediti in misura superiore al limite annuale di 516.456,90 euro, previsto dall’art. 34 della Legge n. 388 del 2000). Attraverso tale esposizione, la validità del credito oggetto di riversamento viene rigenerata ed equiparata a quella dei crediti formatisi nel periodo d’imposta relativo alla presente dichiarazione;

 in colonna 3, la somma degli acconti versati o compensati in F24, ivi compresi gli importi indicati in colonna 1 e colonna 2.  IR26 – IR27 – Importo a debito o importa a credito La differenza tra l’importo di rigo IR21 e la somma degli importi dei righi IR22, IR23 e IR25, colonna 3, quest’ultima somma diminuita dell’importo di rigo IR24, va indicata nel rigo IR26 (importo a debito) ovvero IR27 (importo a credito).  IR28– Eccedenza del versamento a saldo Nel rigo IR28 va indicato l’ammontare dell’eccedenza di versamento a saldo, ossia l’importo eventualmente versato in eccedenza rispetto alla somma dovuta a saldo per la presente dichiarazione. Nel presente rigo va indicato, inoltre, l’eventuale ammontare di credito, relativo al periodo

d’imposta

oggetto

della

presente

dichiarazione,

utilizzato

in

compensazione in misura superiore a quello che emerge dal rigo IR27 o in misura superiore al limite annuale di 700.000 euro previsto dall’art. 9, comma 2, del decreto-legge n. 35 del 2013, e spontaneamente riversato, secondo la procedura descritta nella circolare n. 48/E del 7 giugno 2002 (risposta a quesito 6.1) e nella risoluzione 452/E del 27 novembre 2008. Si precisa che l’importo del credito riversato deve essere indicato al netto della sanzione e degli interessi eventualmente versati a titolo di ravvedimento.  IR29– Credito di cui si chiede il rimborso La somma degli importi dei righi IR27 e IR28 deve essere ripartita tra i righi IR29 e/o IR30 e/o IR31. In particolare, nel rigo IR29 va indicato il credito di cui si chiede il rimborso. 167

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Si ricorda che, ovviamente, non può essere richiesta a rimborso la parte di credito già utilizzata in compensazione fino alla data di presentazione della presente dichiarazione.  IR30– Credito da utilizzare in compensazione Nel rigo IR30 va indicato il credito da utilizzare in compensazione ai sensi del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, ovvero, in diminuzione dell’imposta dovuta per i periodi successivi a quello cui si riferisce la presente dichiarazione. Ad esempio, va indicata sia la parte di credito che il contribuente intende compensare ai sensi del D.Lgs. n. 241 del 1997 utilizzando il Mod. F24, sia quella che vuole utilizzare in diminuzione dell’acconto IRAP dovuto per l’anno 2015 senza esporre la compensazione sul Mod. F24. Nel presente rigo gli importi a credito devono essere indicati al lordo degli utilizzi già effettuati.  IR31– Credito ceduto a seguito di opzione per il consolidato fiscale Nel rigo IR31, riservato ai soggetti ammessi alla tassazione di gruppo ai sensi degli articoli da 117 a 142 del Tuir (consolidato nazionale e/o mondiale), va indicato il credito ceduto ai fini della compensazione dell’IRES dovuta dalla consolidante per effetto della tassazione di gruppo e indicato nel quadro GN (o nel quadro GC) del modello UNICO SC. Come chiarito dalla circolare n. 53 del 20 dicembre 2004 il credito ceduto può essere utilizzato dalla consolidante a partire dall’inizio del periodo di imposta in cui viene esercitata l’opzione per la tassazione di gruppo, quindi anche in occasione del versamento degli acconti dovuti per il periodo d’imposta in cui ha inizio il consolidato. In tal caso, quindi, il credito ceduto riportato nel presente rigo non trova indicazione nel quadro GN del modello UNICO SC 2015 dal momento che tale quadro verrà compilato solo a decorrere dalla dichiarazione UNICO SC 2016.

Per effetto di quanto disposto dall’articolo 7, lett. b), del D.M. 9 giugno 2004, nel limite massimo dei crediti di imposta rimborsabili in conto fiscale e/o compensabili ai sensi dell’articolo 17 del D.Lgs. n. 241 del 1997, pari a euro 700.000 (a decorrere dall’anno 2014, il limite di 516.456,90 euro previsto dall’articolo 34, comma 1, della Legge 23 dicembre 2000, n. 388 è stato aumentato a 700.000 euro dall’art. 9, comma 2, del decretolegge n. 35 del 2013), deve essere ricompreso anche l’ammontare del credito ceduto al gruppo consolidato.

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   Sezione III - Ripartizione regionale della base imponibile determinata su base retributiva

(attività istituzionale) nella sezione I del quadro IK

In tale sezione, riservata alle amministrazioni pubbliche che hanno determinato il valore della produzione relativo all’attività istituzionale nella sezione I del quadro IK, amministrazioni pubbliche, va indicata la ripartizione regionale della base imponibile, dell’imposta dovuta, dell’ammontare degli acconti e dei saldi effettuati, nonché dell’eventuale somma a credito che è possibile portare a riduzione dei versamenti successivi. Nei righi da IR32 a IR40 va indicato: colonna 1 colonna 2 colonna 3

il codice regione, ovvero della provincia autonoma (vedere tabella codice regione o provincia autonoma nel frontespizio). la base imponibile imputabile a ciascuna regione o provincia autonoma; la codifica desunta dalla apposita tabella riportata in Appendice alle istruzioni ministeriali, identificativa dell’aliquota applicabile. l’imposta imputabile a ciascuna regione o provincia autonoma determinata applicando alla base imponibile di colonna 2 l’aliquota d’imposta dell’8,5 per cento ovvero la minore aliquota deliberata a favore delle ASP con legge

colonna 4

regionale o provinciale. L’imposta è pari a zero nel caso una legge regionale o provinciale abbia disposto a favore delle ASP l’esenzione dal versamento dell’IRAP, ai sensi dell’articolo 1, comma 299, della Legge 23 dicembre 2005, n. 266. l’eventuale credito d’imposta ai fini IRAP, utilizzabile fino a concorrenza dell’imposta di cui a colonna 4, qualora introdotto da parte di leggi regionali

colonna 5

e provinciali (per le province autonome di Trento e Bolzano), senza essere preceduto dal segno meno. In tale ipotesi, è necessario riportare in colonna 3 la codifica desunta dalla apposita tabella riportata in Appendice alle istruzioni ministeriali identificativa del credito applicabile.

colonna 6

l’eccedenza relativa all’anno precedente indicata nelle colonne 14 e 15 dei righi da IR32 a IR40 del modello IRAP 2014, nonché l’eccedenza ricevuta a 169

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  seguito di operazioni straordinarie (importo di rigo IS39). colonna 7

colonna 8

l’eccedenza di cui a colonna 6 utilizzata in compensazione interna con versamenti effettuati ai fini IRAP. il totale degli acconti mensili dovuti per l’anno d’imposta 2014 relativi a ciascuna regione o provincia autonoma. il totale degli acconti mensili effettuati relativi a ciascuna regione o

colonna 9

provincia autonoma. Si precisa che nella presente colonna non vanno riportati gli acconti non versati in quanto compensati con l’eccedenza IRAP relativa all’anno precedente. l’ammontare degli acconti di cui a colonna 9 effettuati mediante versamento

colonna 10

in Tesoreria o con altre modalità diverse dall’utilizzo del mod. F24 (es. bollettino postale).

colonna 11 colonna 12 colonna 13

colonna 14

l’ammontare dell’IRAP dovuta a saldo derivante dalla differenza, se positiva, tra l’importo della colonna 4 e la somma degli importi di colonna 5, 6 e 9. l’ammontare dell’IRAP a saldo versata mediante utilizzo del mod. F24. l’ammontare dell’IRAP a saldo versata in Tesoreria o con altre modalità diverse dall’utilizzo del mod. F24 (es. bollettino postale). l’ammontare dell’IRAP a credito derivante dalla differenza, se positiva, tra la somma degli importi di colonna 5, 6 e 9 e l’importo della colonna 4. nella, l’ammontare dell’eccedenza di versamento a saldo ossia l’importo

colonna 15

eventualmente versato in eccedenza rispetto alla somma dovuta a saldo per la presente dichiarazione.

Qualora l’ente debba calcolare la ripartizione regionale con riferimento a un numero di regioni superiore a 9, dovrà indicare i predetti importi compilando un modulo aggiuntivo. Si precisa che gli eventuali crediti evidenziati nella presente sezione non possono essere utilizzati per diminuire i versamenti successivi relativi all’attività non istituzionale. Si precisa che nel caso in cui sia stato effettuato erroneamente un duplice versamento a titolo di acconto mensile IRAP o un versamento in misura superiore a quanto effettivamente dovuto, le amministrazioni pubbliche potranno far valere l’acconto versato in eccedenza, a titolo di saldo dell’imposta. Qualora, invece, sia stato effettuato un erroneo versamento su un conto regionale diverso da quello della regione avente diritto (ad esempio, somme intestate alla regione nella quale il dipendente ha il domicilio fiscale, ovvero errata indicazione del codice regione), l’ente che ha effettuato il versamento dovrà darne comunicazione alla regione a favore della quale sono   170

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  state erroneamente imputate le somme; tale ultima regione, infatti, provvederà a inoltrare richiesta di giro fondi al dipartimento della Ragioneria Generale dello Stato - IGEPA, Ufficio XII, il quale procederà alla sistemazione contabile delle partite segnalate.

A decorrere dal 1° gennaio 2008 gli enti pubblici individuati dalle tabelle A e B

allegate alla Legge 29 ottobre 1984, n. 720, titolari di conti presso le tesorerie provinciali, al fine del versamento dell’IRAP utilizzano il modello “F24 enti pubblici”, approvato con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate dell’8 novembre 2007. Il predetto modello di versamento può essere utilizzato anche dalle Amministrazioni centrali dello Stato, titolari di conti presso la tesoreria centrale, che non si avvalgono del “Service Personale Tesoro” per il pagamento delle retribuzioni del proprio personale. Si ricorda che il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 23 marzo 2009 ha esteso l’utilizzo del modello “F24 enti pubblici” anche ad altre amministrazioni pubbliche nonché ad altre tipologie di tributi erariali.

Le Amministrazioni pubbliche, che non versano mediante modello F24, sono tenute a provvedere al versamento dell’IRAP secondo le modalità indicate dal Decreto interministeriale 2 novembre 1998, n. 421, di attuazione dell’articolo 30, comma 5.  Sezione IV - Codice fiscale del funzionario delegato

La presente sezione deve essere compilata qualora nell’ambito della stessa pubblica amministrazione vi siano più funzionari che, secondo le rispettive norme regolamentari, sono stati delegati, con provvedimento formale, ad emettere provvedimenti autorizzativi dei versamenti dell’IRAP. In tal caso, ferma restando la presentazione di un’unica dichiarazione da parte del soggetto cui è attribuita la rappresentanza legale dell’amministrazione, ciascun funzionario delegato compilerà un distinto quadro IR (ad esclusione della sezione I), in cui riportare i dati relativi ai versamenti effettuati. Pertanto, nel rigo IR41 deve essere riportato il codice fiscale del funzionario delegato a cui si riferiscono i dati esposti nelle predette sezioni II e III del presente quadro.

171

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

3.8. Prospetti vari. Il Quadro IS

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Il presente quadro si compone dei seguenti prospetti. – Deduzioni – articolo 11 D.Lgs. n. 446/97. – Ripartizione territoriale del valore della produzione. – Società di comodo. – Disallineamenti derivanti da operazioni di fusione, scissione e conferimento. – Dati per l’applicazione della Convenzione con gli Stati Uniti. – Rideterminazione dell’acconto. – Opzioni. – Codici attività. – Operazioni straordinarie. – GEIE. – Deduzioni/Detrazioni regionali. – Errori contabili. – Zone Franche Urbane. – Credito ACE. – Recupero deduzioni extracontabili.

175

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Rispetto allo scorso anno al quadro IS sono stati apportati dei cambiamenti: 

nei righi IS2 e IS3 è stato introdotto un apposito campo, denominato “Lavoratori agricoli” che ospitano le agevolazioni introdotte dal D.L. 24 giugno 2014, n. 91, a favore degli imprenditori agricoli che assumono giovani lavoratori;

 è stata inserita la nuova sezione XIV “Credito ACE” che deve essere utilizzata dai contribuenti che fruiscono ai sensi dell’art. 19, comma 1, D.L. n. 91/2014, della possibilità di trasformare l’eccedenza ACE, non utilizzata per incapienza del reddito complessivo, in un credito d’imposta ai fini IRAP;  è stata rivista e ricollocata la sezione XV “Recupero deduzioni extracontabili” (ora

costituita dal rigo IS87).

 Sezione I - Deduzioni - art. 11 D.Lgs. n. 446/97

    La presente sezione va compilata da tutti i soggetti che hanno usufruito delle deduzioni disposte dall’articolo 11, D.Lgs. n. 446/1997. Le deduzioni previste dal citato articolo 11, fruibili per il periodo d’imposta 2014, sono le seguenti: o

deduzione dei contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro (comma 1, lettera. a), n. 1);

o

deduzione forfettaria di € 7.500,00 o € 15.000,00, per ciascun dipendente assunto a tempo indeterminato; Tale deduzione è aumentata: -

ad € 13.500,00 se il dipendente è di sesso femminile o di età inferiore a 35 anni;

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  - ad € 21.000,00 se il dipendente è di sesso femminile o di età inferiore a 35 anni ed è impiegato in Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna o Sicilia. Detti importi sono stati introdotti, dal periodo di imposta 2014, dal comma 484, lett. a), L. 24 dicembre 2012, n. 228.  

deduzione dei contributi previdenziali e assistenziali (comma 1, lett. a), n. 4);



deduzione delle spese per apprendisti, disabili, personale assunto con contratto di formazione lavoro e addetti alla ricerca e sviluppo (comma 1, lett. a), n. 5);



deduzione di € 1.850,00 per ogni lavoratore fino ad un massimo di 5 dipendenti (comma 4-bis.1);



deduzione per incremento della base occupazionale (comma 4-quater). L’art. 1, comma 132, Legge n. 147/2013 ha previsto il riconoscimento, ai fini IRAP, della deduzione del costo del personale assunto con contratto a tempo indeterminato, a condizione che si verifichi un incremento della base

occupazionale rispetto al personale mediamente occupato nel periodo di imposta precedente. La deduzione spetta fino ad € 15.000,00 per ciascun nuovo dipendente assunto ed è, in ogni caso, limitata all’incremento complessivo del costo del personale di cui alla voce B.9 e B.14 del Conto economico per il periodo di imposta in cui è avvenuta l’assunzione e per i due successivi. Detta nuova deduzione trova indicazione nel nuovo rigo IS6 del quadro IS. 

L’articolo 5, comma 13, D.L. n. 91/2014, con l’inserimento del comma 1.1 all’art. 11, D.Lgs. n. 446/1997, dal periodo di imposta 2014, ha disposto che i produttori agricoli e le società agricole possono fruire dell’applicazione, nella misura del 50%, delle deduzioni IRAP riconosciute per i lavoratori a tempo indeterminato, anche ai lavoratori stagionali (quindi a tempo determinato), a condizione che: 1. tali soggetti siano impiegati per almeno 150 giorni all’anno; 2. il contratto sia di durata non inferiore a 3 anni. Tale disposizione è stata abrogata con decorrenza dal 24 gennaio 2015, ad opera dell’articolo 2, comma 1, lettera a), D.L. 24 gennaio 2015, n. 4.

Si noti che la deduzione forfettaria riconosciuta ai contribuenti di minori dimensioni (legata all’ammontare della base imponibile IRAP realizzata inferiore al limite massimo di € 180.999,91), disciplinata dal comma 4-bis, art. 11, D.Lgs. n. 446/97, non va indicata nella sezione in esame, ma va riportata nella Sezione VI - Valore della produzione netta, ovvero, a seconda del quadro specifico compilato dal contribuente: - al rigo IQ65, nel quadro IQ - Persone fisiche; - al rigo IP72, nel quadro IP - Società di persone; 177

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  - al rigo IC74, nel quadro IC - Società di capitali; - al rigo IE58, nel quadro IE - Enti non commerciali.

 AMBITO SOGGETTIVO La sezione in esame deve essere compilata esclusivamente dai soggetti che possono beneficiare delle deduzioni per il costo del personale. Come chiarito dalla Circolare n. 8/2013, nell’ipotesi di soggetto residente nel territorio dello Stato che svolge attività anche all’estero, le deduzioni sono riconosciute solo limitatamente al personale impiegato nel territorio dello Stato. Diversamente, non deve essere compilata dai soggetti esclusi dal beneficio dello sgravio fiscale e quindi dai soggetti obbligati alla compilazione del quadro IK. In particolare, si tratta:  delle Amministrazioni Pubbliche di cui all’art. 1, comma 2, D.Lgs. n. 165/2001 (Stato, Regioni, Province, Comuni, Comunità montane e loro consorzi e associazioni, gli istituti di ogni ordine e grado, le istituzioni educative e universitarie, ecc.);  degli Enti Pubblici.  

SOGGETTI OBBLIGATI

SOGGETTI CHE POSSONO BENEFICIARE DELLE DEDUZIONI PER IL COSTO DEL PERSONALE

SOGGETTI ESCLUSI

SOGGETTI ESCLUSI DAL BENEFICIO DELLO SGRAVIO FISCALE

 AMMINISTRAZIONI PUBBLICHE  ENTI PUBBLICI

COMPILAZIONE DEL MODELLO Contributi assicurativi

 Nella colonna 1 del rigo IS1 va indicato il numero dei soggetti (dipendenti, collaboratori, ecc.) per i quali si fruisce della IS1

deduzione dei contributi per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro di cui al n. 1) della lettera a) del comma 1 dell’articolo 11.  Nella colonna 2 del medesimo rigo IS1 va indicato l’importo della deduzione.

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  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Nel presente rigo vanno, altresì, riportati i contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro relativi alla posizione personale del dichiarante, nonché per i collaboratori dell’impresa familiare, indicando in colonna 1 il numero dei predetti soggetti per cui si fruisce della deduzione in argomento. La deduzione spetta sempreché i predetti contributi non abbiano già concorso alla determinazione della base imponibile.    

   

NON DEVONO COMPILARE IL RIGO IS1  

 ENTE NON COMMERCIALE CHE SVOLGE SOLO L’ATTIVITÀ ISTITUZIONALE E CHE DETERMINA IL VALORE DELLA PRODUZIONE CON IL METODO “RETRIBUTIVO”, POICHÉ LE RETRIBUZIONI E I REDDITI INDICATI ALLA SEZIONE I DEL QUADRO IE, SONO GIÀ AL NETTO DI TALI CONTRIBUTI ASSICURATIVI;  L’IMPRENDITORE INDIVIDUALE IN RELAZIONE AI CONTRIBUTI ASSICURATIVI PERSONALI E QUELLI DEI PROPRI COLLABORATORI FAMILIARI (FANNO ECCEZIONE COME SI DIRÀ DI SEGUITO LE IMPRESE AGRICOLE E QUELLE IN REGIME FORFETTARIO), IN QUANTO GIÀ COMPRESI NEI COSTI PER SERVIZI;  LE SOCIETÀ IN RELAZIONE AI CONTRIBUTI ASSICURATIVI RELATIVI AI SOCI IN QUANTO ANCH’ESSI GIÀ COMPRESI NEI COSTI PER SERVIZI (VOCE RILEVANTE AI FINI DELLA DETERMINAZIONE DEL VALORE DELLA PRODUZIONE).

Con Risoluzione 17 marzo 2008, n. 99, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito, infatti, che ai fini della deducibilità IRAP, i contributi INAIL relativi al titolare dell’impresa o ad altri soggetti (ad esempio, eventuali familiari coadiuvanti), vanno indicati nei righi del modello destinati ad accogliere le deduzioni per lavoro dipendente, anche se i soggetti in questione hanno con l’impresa rapporti di natura diversa (cioè non sono legati all’impresa da un contratto di lavoro dipendente). Inoltre, con Risoluzione 28 ottobre 2009, n. 265, l’Agenzia ha ulteriormente chiarito che:  per i professionisti, i contributi assicurativi rilevano in base al criterio di cassa nel periodo d’imposta in cui sono versati (nei limiti dei contributi dovuti);  per le imprese i contributi vanno assunti in base al principio della competenza (sempre nei limiti dei contributi dovuti). 179

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Per le imprese agricole e per le imprese che si avvalgono di regimi forfettari di determinazione del reddito, l’indicazione dei contributi assicurativi versati nel periodo d’imposta al rigo IS1, è spiegata dal fatto che di tale costo non si tiene conto in sede di determinazione della base imponibile ai fini IRAP. Gli enti che esercitano sia l’attività istituzionale sia quella commerciale, riguardo ai dipendenti impiegati in entrambe le attività, devono riportare:  colonna 1, il numero dei dipendenti promiscuamente utilizzati per intero;  colonna

2,

l’importo

della

deduzione

spettante

ridotto

dell’ammontare forfettariamente imputabile alla sola attività istituzionale. Tale valore è determinato in base al seguente rapporto: ricavi e altri proventi dell’attività istituzionale rilevanti ai fini IRAP l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi Deduzione forfettaria e contributi previdenziali ed assistenziali

Il rigo IS2, va compilato indicando: - colonna 1: (comune anche al rigo IS3), il numero dei lavoratori per i quali si fruisce delle deduzioni di seguito esposte e quella dei contributi previdenziali di cui al rigo IS3. - colonna 2: l’importo della deduzione più elevata (€ 15.000,00 o 21.000,00) già ricompresa a colonna 4; - colonna 3: l’importo della deduzione di cui all’articolo 11, comma IS2 – IS3

1.1, spettante agli imprenditori agricoli e società agricole per i lavoratori agricoli stagionali (50% delle deduzioni relative ai lavoratori a tempo indeterminato). Tale importo è già ricompreso nel totale della colonna 4; - colonna 4: l’ammontare delle deduzioni spettanti per il personale previste ai punti nn. 2) e 3), lett. a), comma 1, art. 11, D.Lgs. n. 446/97. Si tratta della deduzione:  forfettaria di base pari ad € 7.500,00, riconosciuta (su base annua), per ogni lavoratore dipendente impiegato a tempo indeterminato nel periodo di imposta;

  180

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  L’importo della deduzione è stato incrementato ad € 13.500,00 per i lavoratori di sesso femminile nonché per quelli di età inferiore ai 35 anni (art. 2, comma 2, lett. a), D.L. n. 201/2011).  “maggiorata” pari ad € 15.000,00 riconosciuta ai lavoratori a tempo indeterminato che siano stati assunti nelle Regioni dell’Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia. Anche la deduzione “maggiorata” è incrementata a € 21.000,00 per i lavoratori di sesso femminile nonché per quelli di età inferiore ai 35 anni impiegati nelle medesime regioni (comma 484, lett. a), L. 24 dicembre 2012, n. 228).

Si presti, inoltre, attenzione che:  con riferimento ad ogni singolo lavoratore dipendente, la deduzione di € 15.000,00 (o € 21.000,00) è alternativa a quella di € 7.500,00 (o € 13.500,00);  la deduzione di € 15.000,00 o di € 21.000,00 è soggetta alle regole in materia di aiuti “de minimis” emanate dalla Commissione europea con Regolamento (CE) n. 1407/2013; l’importo massimo di aiuti concessi a titolo “de minimis” è di € 200.000 (€ 100.000 per le imprese del settore dei trasporti su strada) nell’arco di 3 esercizi;  sia la deduzione forfettaria di base, sia quella maggiorata, devono essere ragguagliate: 

in caso di periodo d’imposta di durata inferiore o superiore a 12 mesi e in caso di inizio e cessazione dell’attività in corso d’anno (le deduzioni, infatti, spettano su base annua);



per i lavoratori non impiegati per l’intero periodo d’imposta, si considerano solo gli effettivi giorni di calendario in cui hanno fatto parte della forza lavoro in azienda;



in caso di contratti di lavoro a tempo indeterminato e parziale le deduzioni vanno ridotte in misura proporzionale.

181

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Come previsto dal comma 4-bis.2, art. 11, per gli enti che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, sia la deduzione forfettaria di base, sia quella maggiorata, spettano solo in relazione ai dipendenti impiegati nell’attività commerciale. In caso di dipendenti impiegati sia nell’attività istituzionale sia in quella commerciale:  colonna 1, si riporta per intero il numero dei dipendenti promiscuamente utilizzati;  colonna 3 (ed eventualmente colonna 2 se vi sono deduzioni maggiorate), l’ammontare della deduzione spettante ridotto dell’importo forfettariamente imputabile all’attività istituzionale. L’importo è così determinato: ricavi e altri proventi relativi all’attività istituzionale rilevanti ai fini IRAP ammontare complessivo dei ricavi e proventi Non compilano il rigo in esame in quanto escluse dalla deduzione forfettaria le imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori:  dell’energia;  dell’acqua;  dei trasporti;  delle infrastrutture;  delle poste;  delle telecomunicazioni;  della raccolta e depurazione delle acque di scarico;  della raccolta e smaltimento rifiuti. Diversamente, possono compilare il rigo in quanto risultano escluse solo dalla fruizione della deduzione maggiorata di € 15.000,00/21.000,00, quindi, possono eventualmente fruire di quella “base” di € 7.500,00 o € 13.500,00, le banche, gli altri enti finanziari e alle imprese di assicurazione. Nel rigo IS3, va indicata la deduzione dei contributi assistenziali e previdenziali a carico del datore di lavoro relativi ai soli dipendenti assunti a tempo indeterminato, come previsto al n. 4), lett. a), comma 1, art. 11, del Decreto IRAP.   182

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  –

Nella colonna 3 va indicato l’importo della deduzione spettante.

–

Nella colonna 1, in comune con il rigo IS2 va indicato il numero dei lavoratori per i quali si fruisce delle deduzioni di seguito esposte e quella dei contributi previdenziali di cui al rigo IS3.

–

Nella colonna 2, si indica l’importo della deduzione di cui all’articolo 11, comma 1.1, spettante agli imprenditori agricoli e società agricole per i lavoratori agricoli stagionali (50% delle deduzione dei contributi assistenziali e previdenziali relativi ai lavoratori dipendenti a tempo indeterminato). Tale importo è già ricompreso nel totale della col.3.

L’agevolazione spetta per i contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro sia: 

in ottemperanza a disposizioni di legge;



alle forme pensionistiche complementari di cui al D.Lgs. 5 dicembre 2005, n. 252, ed a casse, fondi, gestioni previste da contratti collettivi o da regolamenti aziendali, al fine di erogare prestazioni integrative di assistenza o previdenza.

Sono escluse da detta deduzione le imprese operanti in concessione e a tariffa come specificate nel rigo precedente. Per gli enti non commerciali, la deduzione spetta solo in relazione ai dipendenti impiegati nell’eventuale attività commerciale. Per quelli invece che svolgono solo l’attività istituzionale e che determinano

il

valore

della

produzione

secondo

il

metodo

“retributivo”, il rigo in esame non va compilato poiché le retribuzioni e i redditi indicati nella Sezione I, quadro IE, risultano già al netto dei contributi assistenziali e previdenziali versati. Se i dipendenti sono impiegati sia nell’attività istituzionale sia in quella commerciale, nella colonna 1 e 3 del rigo in esame, vanno compilate come descritto sopra per il rigo IS2 dedicato alla fruizione della deduzione forfettaria. Deduzione delle spese per apprendisti, disabili, personale con CFL, IS4 – IS5

addetti alla ricerca e sviluppo e Deduzione di euro 1.850,00 fino a 5 dipendenti.

183

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Al rigo IS4, va indicata la deduzione dei costi sostenuti per disabili, addetti alla ricerca e sviluppo e per il personale assunto con contratto di apprendistato e CFL. La compilazione avviene indicando:  nella colonna 3 (e IS5, col. 2), l’importo delle deduzioni spettanti di cui all’art. 11, comma 1, lett. a), n. 5);  nella colonna 2, l’importo della deduzione riferita al personale addetto alla ricerca e sviluppo già compreso a colonna 3;  nella colonna 1, comune ai righi IS4 e IS5, il numero dei soggetti (dipendenti, collaboratori, ecc.) per i quali si fruisce di almeno una delle seguenti deduzioni:  di cui al presente rigo (apprendisti, disabili, ecc.);  di € 1.850,00 per ciascun dipendente. Per i dipendenti inizialmente assunti come apprendisti, per i quali si trasforma in corso d’anno il rapporto di lavoro a tempo indeterminato, si potrà beneficiare della deduzione loro specifica (per apprendisti) solo per il periodo in cui i lavoratori sono assunti con tale qualifica. Per il periodo restante, si potrà fruire, in alternativa, delle altre deduzioni per il personale dipendente a tempo indeterminato, ovvero la deduzione di € 1.850,00 oppure le deduzioni del c.d. cuneo fiscale. Se si fruisce della deduzione per apprendista e della deduzione di € 1.850,00 nella colonna 1 del rigo IS4, il lavoratore a tempo indeterminato va conteggiato una sola volta. Se si fruisce della deduzione per apprendista e del cuneo fiscale, il lavoratore a tempo indeterminato va indicato (per intero) sia:  nella colonna 1, dei righi IS2 (deduzione forfettaria) e IS3 (contributi previdenziali);  nella colonna 1, comune ai righi IS4 e IS5. Per gli enti non commerciali la deduzione spetta solo in relazione ai dipendenti impiegati nell’attività commerciale; in caso di dipendenti impiegati sia nell’attività istituzionale sia in quella commerciale:  si compila comunque la colonna 1, riportando per intero il numero dei dipendenti promiscuamente utilizzati;   184

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   l’importo della deduzione spettante va ridotto della quota forfettariamente imputabile all’attività istituzionale determinata in base al rapporto tra ricavi e proventi dell’attività istituzionale rilevanti ai fini IRAP e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi. Al rigo IS5, va indicata la deduzione di € 1.850,00 riconosciuta ai sensi del comma 4-bis.1, art. 11, D.Lgs. n. 446/97, ai soggetti passivi IRAP che presentano componenti positivi che concorrono alla formazione del valore della produzione non superiori a € 400.000 nel periodo d’imposta. L’agevolazione viene è riconosciuta per ogni dipendente impiegato nel periodo d’imposta fino a un massimo di cinque, assunti con contratto a tempo determinato o a tempo indeterminato. Resta fermo che la deduzione è ragguagliata ai giorni di durata del periodo di lavoro relativo a ciascun dipendente. Nel computo del numero dei cinque lavoratori, non si tiene conto degli apprendisti, disabili, personale assunto con CFL.

In base all’articolo 11, comma 4-septies, D.Lgs. n. 446/1997, per ciascun dipendente l’importo deducibile di cui ai commi 1

e

4-bis.1

non

può

comunque

essere

maggiore

dell’ammontare della retribuzione e degli altri oneri e spese a carico del datore di lavoro. Inoltre, con riferimento ai dipendenti per i quali si fruisce delle deduzioni indicate nei righi IS2 (deduzione forfettaria) e IS3 (deduzione per dipendenti assunti a tempo indeterminato) non si può beneficiare delle deduzioni di cui ai righi IS4 (spese per apprendisti, disabili, personale con contratto di formazione e lavoro e addetti alla ricerca e sviluppo) e IS5 (€ 1.850 fino a 5 dipendenti). Deduzione per incremento occupazionale

Tale rigo è stato istituito per indicare la nuova deduzione, di cui al IS6

comma 4-quater, come sostituito dall’articolo 1, comma 132, lett. a), Legge 27 dicembre 2013, n. 147 spettante per le nuove assunzioni di personale a tempo indeterminato. Ai fini di poter fruire della deduzione, attribuita per il periodo d’imposta in cui è avvenuta l’assunzione ed i due successivi, è necessario che si 185

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  verifichi un incremento dei lavoratori a tempo indeterminato a fine periodo d’imposta rispetto a quelli mediamente occupati (con il medesimo contratto) nel periodo di imposta precedente. Al rigo IS6, deve essere riportato: - nella colonna 1, il numero dei soggetti per i quali è attribuita la deduzione per incremento occupazionale; - nella colonna 2, l’ammontare della deduzione spettante. La deduzione per incremento occupazionale può essere cumulata con le altre deduzioni spettanti, rispettando tuttavia, per ciascun dipendente, il limite rappresentato dalla retribuzione e degli altri oneri e spese a carico del datore di lavoro. Somma dei righi da IS1 a IS6

IS7

Al rigo IS7, deve essere riportato l’importo totale delle deduzioni spettanti per il personale, ottenuto dalla seguente somma: IS7 = IS1, col. 2 + IS2, col. 4 + IS3, col. 3 + IS4, col. 3 + IS5, col. 2 + IS6, col. 2. Somma delle eccedenze delle deduzioni rispetto alle retribuzioni

Nel rigo IS8 va indicata la somma delle eccedenze delle deduzioni di cui ai commi 1 e 4-bis.1 dell’articolo 11 riferite a ciascuno dei dipendenti per IS8

i quali si fruisce di una o più deduzioni rispetto alla retribuzione e agli altri oneri e spese a carico del datore di lavoro. Per determinare la somma di tali eccedenze occorre procedere al calcolo, per ogni dipendente, della differenza tra le deduzioni e la retribuzione, oneri e spese a carico del datore di lavoro. Totale deduzioni

IS9 Nel rigo IS9 va indicato il totale delle deduzioni effettivamente spettanti risultante dalla differenza tra l’importo di rigo IS7 e l’importo di rigo IS8.             186

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

 Sezione II - Ripartizione territoriale del valore della produzione

La presente sezione va compilata:  nel caso di esercizio da parte di soggetti passivi residenti nel territorio dello Stato di attività produttive svolte nel territorio di più regioni (o province autonome) e/o all’estero, per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi (ad esclusione dei soggetti tenuti alla compilazione del quadro IK).  da parte di soggetti non residenti nel caso di esercizio di attività produttive nel territorio di più regioni (o province autonome) per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi, ai sensi del comma 2 dell’articolo 12. COMPILAZIONE DEL MODELLO Ammontare complessivo delle retribuzioni Nel rigo IS10 va indicato: - colonna1: l’ammontare delle retribuzioni e dei compensi e degli utili spettanti al personale dipendente (compresi i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente), ai collaboratori coordinati e continuativi e agli associati in partecipazione per le attività produttive svolte all’estero, mediante stabile organizzazione, da parte di soggetti residenti, per un periodo di tempo non inferiore a IS10

tre mesi; - colonna 2: l’ammontare delle retribuzioni e degli altri importi spettanti ai menzionati soggetti addetti a stabilimenti, cantieri, uffici o basi fisse, ubicati nel territorio dello Stato. I soggetti passivi non residenti che abbiano esercitato attività produttive nel territorio di più regioni (o province autonome) devono indicare soltanto il dato delle retribuzioni, dei compensi e degli utili relativi al personale dipendente, ai collaboratori e agli associati in partecipazione impiegati in Italia, compilando la sola colonna 2 del rigo IS10. Estensione complessiva dei terreni

IS11

Nel rigo IS11, va indicata: - colonna1: l’estensione dei terreni, calcolata in metri quadrati, 187

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  situati all’estero; - colonna 2: quella dei terreni ubicati nello Stato. I soggetti passivi non residenti sono tenuti a indicare il solo dato di colonna 2. Ammontare dei depositi di denaro e titoli Nel rigo IS11, va indicato: IS12

 colonna1: l’ammontare dei depositi in denaro e in titoli costituiti dalla clientela presso le filiali operanti all’estero;  colonna2: l’ammontare di tali depositi costituiti presso gli

sportelli operanti nel territorio dello Stato. I soggetti passivi non residenti sono tenuti a indicare il solo dato di colonna 2. Ammontare degli impieghi o degli ordini eseguiti Per le società e gli enti finanziari, diversi dalle banche, per determinare la quota di valore della produzione attribuibile all’attività svolta all’estero occorre avere riguardo:  agli “impieghi” – intendendosi per tali i finanziamenti nelle varie forme in uso (credito al consumo, credito con garanzia ipotecaria, factoring, leasing, ecc.) – effettuati dalle singole filiali dislocate all’estero  agli “ordini”, successivamente eseguiti, raccolti dalle succursali ubicate all’estero. IS13

Se per la promozione dei contratti la società o ente si avvale di agenti o mandatari, ai fini della ripartizione non assume rilevanza il luogo in cui tali soggetti svolgono l’attività promozionale ma quello della sede in cui l’impiego è effettuato o l’ordine, successivamente eseguito, è raccolto. Nel rigo IS13, va indicato.  colonna 1: l’ammontare degli “impieghi” e degli “ordini eseguiti” raccolti dalle filiali operanti all’estero  colonna2: l’ammontare degli “impieghi” e degli “ordini eseguiti”

raccolti dalla sede principale e dalle succursali ubicate nel territorio dello Stato. I soggetti passivi non residenti sono tenuti a indicare il solo dato di colonna 2.

  188

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Ammontare dei premi raccolti Per le imprese di assicurazione, il calcolo della quota di valore della produzione attribuibile all’attività svolta all’estero si effettua tenendo conto dell’ammontare dei premi raccolti dagli uffici dell’impresa ubicati all’estero rispetto all’ammontare complessivo dei premi raccolti da tutti gli uffici dell’impresa. A tal fine, i premi raccolti da agenti o altri intermediari (ad esempio, brokers, promotori, sistema bancario) sono imputabili all’ufficio direzionale dell’impresa che gestisce il contratto (tra i quali, tenuto conto della loro funzione, non rientrano gli ispettorati amministrativi e i centri di liquidazione sinistri), indipendentemente dal luogo in cui tali IS14

soggetti svolgono l’attività promozionale. Se il contratto è gestito da uffici ubicati in più regioni e/o province autonome, si fa riferimento all’ufficio che intrattiene i rapporti con gli agenti o gli altri intermediari. I premi raccolti dagli uffici dell’impresa operanti per un periodo inferiore a tre mesi sono imputabili alla regione (o provincia autonoma) in cui l’impresa è domiciliata. Nel rigo IS14, va indicato: - colonna 1, l’ammontare dei premi raccolti dagli uffici dell’impresa operanti all’estero; - colonna 2, l’ammontare dei premi raccolti dagli uffici dell’impresa operanti in Italia.

 Sezione III – Società di comodo

La presente sezione deve essere compilata:  dalle società per azioni; 189

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   dalle società in accomandita per azioni;  dalle società a responsabilità limitata;  dalle società in nome collettivo e in accomandita semplice;  dalle società e dagli enti di ogni tipo non residenti con stabile organizzazione nel territorio dello Stato; per le quali sussistono le condizioni di non operatività di cui all’articolo 30 della Legge n. 724 del 23 dicembre 1994, ovvero di perdita sistematica di cui ai commi 36-decies e 36-undecies dell’articolo 2 del D.L. n. 138 del 2011 e che abbiano determinato il reddito imponibile minimo ai fini delle imposte sul reddito applicando al valore dei beni e delle immobilizzazioni di cui al comma 1 del suindicato articolo 30 le percentuali indicate al comma 3. Con l’articolo 18, D.Lgs. 21 novembre 2014, n. 175 è stato ampliato da tre, a cinque periodi di imposta, il periodo di osservazione previsto per essere considerati soggetti in perdita sistematica ex articolo 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, D.L. n. 138/2011. Il presupposto per l’applicazione della disciplina delle società di comodo (pur superando il test di operatività, ovvero presentando ricavi dichiarati pari o superiori a quelli minimi) è quindi ora costituito: - da 5 periodi di imposta consecutivi in perdita fiscale; - da 4 periodi di imposta in perdita fiscale ed uno con reddito imponibile inferiore al reddito minimo ex articolo 30, Legge n. 724/94. Le nuove disposizioni si applicano a decorrere dal periodo di imposta 2014. La sezione non deve essere compilata nel caso di accoglimento dell’istanza di interpello per la disapplicazione della disciplina delle società di comodo con effetti ai fini IRAP, ovvero nelle ipotesi di esclusione previste dal comma 1 dell’articolo 30 della Legge n. 724 del 1994 o disapplicazione previste dalle lettere a), b), c) e f) (quest’ultima in caso di disapplicazione totale) del punto 1 del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate 14 febbraio 2008 e dalle lettera a) e b) del punto 3 del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate 11 giugno 2012 nonché dalle lettere a), b), c), d), e) (quest’ultima in caso di disapplicazione totale), f), g), h), i), l) e m) del punto 1 del richiamato Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate 11 giugno 2012.  La casella “Esonero” A tal fine, i soggetti che ai sensi della predette disposizioni sono esonerati dalla compilazione della presente sezione devono barrare la casella “Esonero”. La predetta casella va barrata anche nell’ipotesi in cui il contribuente non sia tenuto alla compilazione del presente prospetto in quanto risulti operativo (e non ricada nella disciplina delle società in perdita sistematica) ovvero sia una società consortile o una impresa c.d. start-up innovativa (vedi articolo 26, comma 4, del D.L. 18 ottobre 2012, n. 179). In tal caso, i righi da IS15 a IS19 non vanno compilati.   190

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  COMPILAZIONE DEL MODELLO Reddito minimo

IS15

Nel rigo IS15 l’importo del reddito minimo presunto di cui al rigo: – RS123, colonna 5, del modello UNICO 2015 Società di capitali; – RS18, colonna 5, del modello UNICO 2015 Società di persone; – RS55, colonna 5, del modello UNICO 2015 Enti non commerciali; IS16 - Retribuzione compensi e altre somme

Nel rigo IS16, va indicato:  l’ammontare delle retribuzioni sostenute per il personale dipendente; IS16

 l’ammontare dei compensi spettanti ai collaboratori coordinati e continuativi;  l’ammontare dei compensi per prestazioni di lavoro autonomo occasionale, compresi quelli a fronte dell’assunzione degli obblighi di fare, non fare o permettere, di cui all’articolo 67, comma 1, lett l) del TUIR. Interessi passivi

IS17

Nel rigo IS17, va indicato l’ammontare degli interessi passivi di competenza del 2014 (compresi quelli inclusi nei canoni di locazione finanziaria). Deduzioni

IS18

Nel rigo IS18, vanno indicate le deduzioni spettanti per il personale dipendente ai sensi dell’articolo 11, dell’articolo 17, comma 1, del D.L. n. 185 del 2008 ovvero ai sensi dell’articolo 44 del D.L. n. 78 del 2010 e le eventuali altre agevolazioni applicabili ai fini IRAP. Valore della produzione

IS19

Nel rigo IS19: - colonna1: la quota dell’importo di colonna 3 relativa all’esercizio di attività agricole rientranti nei limiti dell’articolo 32 del Tuir,

191

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  assoggettabile ad aliquota dell’1,9 per cento, ai sensi dell’articolo 45, comma 1, ovvero assoggettabile alla diversa aliquota prevista dalla normativa regionale; - colonna 2: si indica la sola quota dell’importo esposto a colonna 3, assoggettabile alle aliquote di cui all’art. 16 commi 1 e 1-bis, D.Lgs. n. 446/1997 o ad altre aliquote previste da leggi regionali; - colonna 3: si indica il valore della produzione ottenuto dalla seguente operazione: IS15 + IS16 + IS17 - IS18.

 Sezione IV - Disallineamenti derivanti da operazioni di fusione, scissione e conferimento  

  La presente sezione va compilata, ai sensi del comma 9 dell’articolo 1 del decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze del 25 luglio 2008, per indicare, in relazione a ciascuna operazione di:  conferimento d’azienda;  fusione;  scissione; per la quale si è proceduto all’applicazione dell’imposta sostitutiva di cui al comma 2-ter dell’articolo 176 del Tuir ovvero di cui ai commi 10 e 11 dell’articolo 15 del D.L. n. 185 del 2008:  i valori fiscali riconosciuti presso il soggetto dante causa (conferente, società scissa o fusa);  i valori di iscrizione nel bilancio del soggetto avente causa (conferitario, società beneficiaria ovvero società incorporante o risultante dalla fusione);  le differenze assoggettate a imposta sostitutiva;  i nuovi valori fiscali, nonché gli incrementi e i decrementi dei predetti valori fiscali e civili.  

La presente sezione va compilata:  nella dichiarazione relativa all’esercizio precedente a quello in cui è avvenuto il versamento dell’imposta sostitutiva (ovvero della prima rata in caso di opzione ai sensi del citato comma 2-ter dell’articolo 176 del Tuir);   192

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   in quelle relative agli esercizi successivi, al fine di evidenziare le variazioni intervenute in ciascun esercizio (es. in caso di versamento della prima rata entro il 16 giugno 2014 occorre compilare la presente sezione nel modello IRAP 2014). Si precisa che i beni non dovranno più essere indicati a decorrere dall’esercizio successivo a quello in cui il valore fiscalmente riconosciuto corrisponde a quello indicato in bilancio. COMPILAZIONE DEL MODELLO Tipo di beni

IS20

Al rigo IS20 (e righi IS23 e IS26), va indicato: - nella colonna 1, il bene di riferimento; - nella colonna 2, l’ultimo valore fiscale riconosciuto presso il soggetto dante causa (ad esempio conferente). Valori civili e fiscali

Nel rigo IS21 va indicato il valore iniziale esposto in bilancio e il IS21

corrispondente valore fiscalmente riconosciuto presso il soggetto avente causa, gli incrementi e i decrementi, nonché i valori finali. Nel caso in cui la presente sezione venga compilata nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta in cui è avvenuta l’operazione straordinaria, il valore iniziale di bilancio corrisponde al valore al quale i beni sono iscritti in contabilità dell’avente causa. Differenza soggetta ad imposta sostitutiva

Nel rigo IS22, va indicata la differenza assoggettata ad imposta sostitutiva. IS22

Si ricorda che i maggiori valori assoggettati a imposta sostitutiva si considerano riconosciuti ai fini dell’imposta sul reddito e dell’IRAP sin dall’inizio del periodo d’imposta nel corso del quale è stato effettuato il versamento dell’imposta sostitutiva (ovvero della prima rata in caso di opzione ai sensi del citato comma 2-ter dell’articolo 176 del Tuir). 193

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Pertanto, l’importo indicato nel rigo IS22 non deve essere ricompreso nella colonna 6 del rigo IS21 della presente dichiarazione ma in quella della dichiarazione successiva. Le istruzioni di cui ai righi da IS20 a IS22 valgono anche per i righi da IS23 a IS25 e da IS26 a IS28.

 Sezione V - Dati rilevanti per l’applicazione della Convenzione con gli Stati Uniti

COMPILAZIONE DEL MODELLO Costo del lavoro indeducibile Nel rigo IS29, l’ammontare dei costi per lavoro dipendente e degli altri IS29

costi assimilati (compensi per collaborazioni coordinate e continuative, per lavoro autonomo occasionale, per associazioni in partecipazione con apporto di solo lavoro) indeducibili ai fini dell’IRAP. Interessi passivi indeducibili Nel rigo IS30, l’ammontare degli interessi passivi e degli altri oneri

IS30

finanziari indeducibili ai fini dell’IRAP, al lordo degli interessi attivi e degli altri proventi finanziari esclusi dalla formazione della base imponibile.

La presente sezione è riservata all’indicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione della Convenzione con gli Stati Uniti.

  194

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Importo accreditabile Nel rigo IS31, l’importo dell’IRAP accreditabile, soggetto alle limitazioni della legge tributaria statunitense, corrispondente al rapporto tra la base imponibile rettificata – costituita dalla differenza tra la base imponibile totale (su cui è applicata l’IRAP) e la somma degli importi dei righi IS29 e IS30 – e la base imponibile totale. Credito d’imposta = base imponibile rettificata base imponibile totale

Si assuma che la base imponibile dell’IRAP sia pari a euro

IS31

8.000,00, che gli interessi passivi ed il costo del lavoro non dedotti siano pari, rispettivamente, a euro 580,00 ed euro 1.010,00. Si ipotizzi, inoltre, per semplicità, che l’IRAP dovuta sia pari a euro 490,00. La formula per la determinazione del credito d’imposta risulta essere la seguente: 8.000,00 – (580,00 + 1.010,00) x100%= 8.000,00

6.410,00 x 100% = 80% 8.000,00

credito di imposta = 490,00 x 80% = 392,00

 Sezione VI - Rideterminazione dell’acconto

In tale sezione va indicato l’ammontare dell’acconto rideterminato per l’anno 2014, utilizzando il metodo storico. Vanno considerate, a tal fine, le disposizioni che hanno modificato la determinazione dell’acconto dovuto per il 2014, assumendo quale imposta del periodo precedente (2013) quella rideterminata in base a tali disposizioni. Rientrano in tale casistica la produzione e cessione di energia elettrica da fonti rinnovabili agroforestali (art. 22, comma 1-bis, D.L. n. 66/2014).

195

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  COMPILAZIONE DEL MODELLO Rideterminazione dell’acconto Il rigo IS32 si compilerà nel seguente modo: - colonna 1: il valore della produzione relativo al periodo d’imposta precedente (2013) rideterminato; - colonna

IS32

2:

l’imposta

del

periodo

d’imposta

precedente

rideterminata; si ricorda che l’imposta da rideterminare è quella indicata nel primo rigo della Sezione II del quadro IR del Mod IRAP 2014 (rigo IR21); - colonna 3: l’ importo dell’acconto rideterminato, calcolato con il metodo storico, sulla base dell’imposta indicata in colonna 2.

 Sezione VIII – Opzioni

I soggetti esercenti attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del Tuir, le imprese di allevamento che determinano il reddito eccedente i limiti di cui allo stesso articolo 32 secondo le regole dell’articolo 56, comma 5, del Tuir e le imprese di agriturismo che si avvalgono, ai fini delle imposte sui redditi, del regime forfettario di determinazione del reddito di cui all’articolo 5 della L. 30 dicembre 1991, n. 413, qualora optino, ai sensi dell’articolo 9, comma 2, per la determinazione della base imponibile secondo le norme previste per le imprese commerciali, devono barrare la casella “opzione” del rigo IS33. L’opzione vincola il soggetto anche per i tre periodi d’imposta successivi, al termine dei quali può essere revocata. In base ai chiarimenti forniti con la Risoluzione n. 3 del 9 gennaio 2012, per i soggetti IRPEF il rinvio operato nel citato comma 2 dell’articolo 9 all’articolo 5 deve essere esteso anche all’articolo 5-bis. I soggetti che intendono revocare la suddetta opzione devono barrare la casella “revoca” e compilare l’apposita sezione, presente nei quadri per la determinazione del valore della produzione, dedicata ai produttori agricoli. Le Amministrazioni e gli Enti Pubblici che esercitano anche attività commerciali possono optare, ai sensi del comma 2 dell’articolo 10-bis, per la determinazione della base imponibile relativa a tali attività commerciali secondo le disposizioni dell’articolo 5. Alla predetta opzione si applicano le regole previste dal D.P.R. n. 442 del 1997.   196

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Nell’ipotesi in cui il soggetto sia esonerato dall’obbligo di presentazione della dichiarazione annuale IVA e dei redditi (e quindi non abbia potuto comunicare l’opzione nel quadro VO), al fine di comunicare l’esercizio dell’opzione va barrata l’apposita casella “opzione” del rigo IS34 e compilata anche la sezione II del quadro IK. La casella “revoca” deve essere barrata dai contribuenti che intendono comunicare la revoca dell’opzione precedentemente esercitata. Il nuovo rigo IS35 è stato istituito per consentire a imprese individuali e a società di persone in contabilità ordinaria, per optare per la determinazione della base imponibile IRAP, applicando, in luogo delle regole di cui all’art. 5-bis, quelle previste per i soggetti IRES dall’art. 5 (secondo i valori di bilancio). L’opzione per la determinazione del valore della produzione netta, fino allo scorso anno, andava esercitata presentando l’apposita comunicazione all’Agenzia delle Entrate, utilizzando il modello approvato con Provvedimento 31 marzo 2008, entro 60 giorni dall’inizio del periodo d’imposta per il quale si intendeva esercitare l’opzione/revoca (in sostanza, entro il 1° marzo). Con il medesimo modello, entro gli stessi termini si comunicava all’Agenzia la revoca dell’opzione. L’articolo 16, comma 4, D.Lgs. n. 175/2014, dispone che, dal 2015, la citata opzione (e la revoca della stessa) per la determinazione della base imponibile ai sensi dell’art. 5 sia comunicata nella dichiarazione presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale si intende esercitare/revocare l’opzione. Come confermato con Circolare 30 dicembre 2014, n. 31, la nuova modalità di comunicazione va espressa con la dichiarazione IRAP: a tal fine, nel quadro IS è stato inserito il nuovo rigo IS35.

 Sezione VIII - Codici attività

Nella presente sezione va indicato il codice relativo a ciascuna attività per la quale è stata compilata una distinta sezione in uno dei quadri IQ, IP, IC, IE o IK. Qualora il contribuente abbia svolto più attività per le quali è stata compilata la medesima sezione in uno dei sopra elencati quadri occorre riportare il codice dell’attività svolta in via prevalente. Nel rigo IS36 va indicato nel campo “Codice attività” il relativo codice e nel campo “Sezione” il numero (da 1 a 6) che contraddistingue la sezione ove è stato determinato il valore della produzione relativo alla predetta attività.

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Si ricorda che la tabella dei codici attività è consultabile presso gli uffici dell’Agenzia delle Entrate ed è reperibile sul sito Internet dell’Agenzia delle Entrate www.agenziaentrate.gov.it e del Ministero dell’Economia e delle Finanze www.finanze.gov.it.

 Sezione IX - Operazioni straordinarie

La presente sezione va utilizzata per indicare le eccedenze d’imposta ricevute a seguito di operazioni straordinarie. COMPILAZIONE DEL MODELLO Nei righi da IS37 a IS38 occorre indicare: - nella colonna 1, il codice fiscale del soggetto dante causa IS37 – IS38

dell’operazione straordinaria che ha maturato l’eccedenza d’imposta trasferita al dichiarante; - nella colonna 2, il relativo importo. Totale

IS39

Nel rigo IS39 va indicata la somma degli importi di cui alla colonna 2 dei righi da IS37 a IS38 di tutti i moduli compilati.

 Sezione X - GEIE

Il presente prospetto è utilizzato in caso di partecipazione a GEIE (gruppo economico di interesse europeo), ai sensi dell’art. 13, D.Lgs. n. 446/1997. COMPILAZIONE DEL MODELLO Nei righi IS40 e IS41 si deve indicare in: - colonna 1, il codice fiscale del GEIE; - colonna 2, la quota del valore della produzione attribuita al IS40 – IS41

contribuente che partecipa al GEIE di cui a colonna 1. Tale quota è attribuita al netto delle deduzioni spettanti, ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera a). In caso di valore negativo l’importo da indicare deve essere preceduto dal segno meno.

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Nel rigo IS42 va indicata in: - colonna 2, la somma degli importi di colonna 2 dei righi da IS40 a IS41 di tutti i moduli compilati; - colonna 3, se l’importo di colonna 2 è positivo, l’importo IS42

dell’ulteriore deduzione di cui al comma 4-bis, articolo 11, D.Lgs. n. 446/1997, riferibile proporzionalmente al valore della produzione di cui a colonna 2. La differenza tra l’importo di colonna 2 e quello di colonna 3 del rigo IS42 va riportata nella colonna 3 della sezione I del quadro IR. 

 Sezione XI - Deduzioni/detrazioni regionali

La sezione XI del quadro IS è utilizzata in caso di fruizione di deduzioni e/o detrazioni istituite con apposite leggi regionali o provinciali. A tal proposito, si veda la “Tabella delle deduzioni e delle detrazioni regionali” riportata nel capitolo “Agevolazioni, deduzioni e detrazioni” della sezione III e nell’Appendice delle istruzioni ministeriali.

COMPILAZIONE DEL MODELLO Nei righi da IS43 a IS45 va indicato in: - colonna 1, il codice identificativo della regione o provincia autonoma che ha istituito la deduzione e/o detrazione; - colonna 2, la codifica desunta dalla tabella riportata in Appendice alle istruzioni, identificativa della deduzione; IS43 – IS45

- colonna 3, la codifica desunta dalla tabella riportata in Appendice alle istruzioni, identificativa della detrazione; - colonna 4, l’importo della deduzione spettante, se è stata compilata la colonna 2, o l’importo della detrazione spettante, se è stata compilata la colonna 3.

In caso di fruizione per la stessa regione o provincia autonoma sia di deduzioni che di detrazioni o di deduzioni e/o detrazioni identificate con diversi codici occorre compilare distinti righi del presente prospetto. 199

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Nel caso in cui non fosse sufficiente un unico modulo per l’indicazione dei dati richiesti, si dovranno utilizzare altri moduli avendo cura di numerare distintamente ciascuno di essi, riportando la numerazione progressiva nell’apposita casella posta nella prima pagina del quadro IS.

 Sezione XIII - Errori contabili

Questa sezione è utilizzata dai soggetti che, nel rispetto dei principi contabili, hanno proceduto alla correzione di errori contabili derivanti dalla mancata imputazione di componenti negativi nell’esercizio di competenza, la cui dichiarazione non è più emendabile ai sensi del comma 8-bis, art. 2, D.P.R. n. 322/1998, nonché dai partecipanti a GEIE sui quali ricadono gli effetti di tale correzione.

Con la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 31/E del 24 settembre 2013, sono stati forniti chiarimenti interpretativi in merito al trattamento fiscale applicabile. L’Amministrazione Finanziaria nel documento di prassi in commento ha precisato, innanzitutto, che in presenza di un errore nella contabilizzazione del costo o ricavo, il componente reddituale non può assumere rilevanza fiscale nell’anno in cui è l’errore è inserito in bilancio. In altri termini, il costo non dedotto o il ricavo non tassato devono rilevare nel periodo di corretta competenza fiscale e non quando sono contabilizzati in bilancio per porre rimedio all’errore commesso in precedenza.

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

    ERRORI CONTABILI    

Circolare n. 31/E del 24 settembre 2013

   

Il costo non dedotto o il ricavo non tassato devono rilevare nel periodo di corretta competenza fiscale, non quando sono contabilizzati in bilancio per porre rimedio all’errore commesso.

   

INDEDUCIBILITÀ dei costi relativi ai beni concessi in godimento (principio generale, ma con delle eccezioni previste dal Tuir).

 

Deduzione di costi non contabilizzati Nel caso in cui un costo non sia stato contabilizzato nel corretto esercizio di competenza e non sia, quindi, stato dedotto fiscalmente, e venga rilevato in un periodo d’imposta successivo, il contribuente può recuperare la mancata deduzione fiscale presentando una dichiarazione integrativa a favore (secondo quanto prescritto dall’art. 2, comma 8-bis del D.P.R. 322/1998) per correggere l’annualità in cui c’è stata l’omessa imputazione. Il recupero del costo può avvenire anche qualora l’annualità oggetto di errore non sia più emendabile con la dichiarazione integrativa a favore: questo il chiarimento dell’Agenzia con la Circolare n.31/E. In questo caso, è necessario ricostruire il risultato delle precedenti annualità interessate dall’errore, riliquidando la dichiarazione relativa all’annualità dell’omessa imputazione e quelle successive. Una volta operata in modo autonomo la riliquidazione, il contribuente, per la prima annualità emendabile, dovrà presentare un’apposita dichiarazione integrativa nella quale confluiscono i risultati delle precedenti riliquidazioni effettuate.

DEDUZIONE DI COSTI NON CONTABILIZZATI

DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A FAVORE anche qualora l’annualità oggetto di errore non sia più emendabile.

Tassazione di ricavi non contabilizzati Nel caso in cui un ricavo non sia stato contabilizzato nel corretto esercizio di competenza e, quindi non sia stato tassato fiscalmente e venga rilevato in un periodo d’imposta successivo, il contribuente deve recuperare la mancata tassazione fiscale presentando una dichiarazione 201

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  integrativa a sfavore (come prescritto dall’art. 2, comma 8 del D.P.R. 322/1998) per correggere l’annualità in cui si è verificata l’omessa imputazione. In tal caso, è necessario presentare dichiarazione integrativa a sfavore, per ciascuna delle annualità precedenti a quella ancora aperta, nelle quali sono evidenziati gli effetti dell’imputazione del componente positivo.

DEDUZIONE DI RICAVI NON CONTABILIZZATI

DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A SFAVORE per ciascuna delle annualità precedenti a quella ancora aperta.

Costi e ricavi non contabilizzati Un’altra ipotesi, trattata nella circolare in commento, riguarda il caso in cui, per più errori, non siano stati contabilizzati nel corretto esercizio di competenza sia componenti negativi, che componenti positivi. In tale situazione è necessario verificare se il risultato sia o meno complessivamente a favore del contribuente e procedere successivamente alla deduzione o alla tassazione, secondo le modalità appena descritte per il recupero dei costi e per la tassazione dei ricavi. Se i costi sono maggiori dei ricavi, occorre presentare una dichiarazione integrativa a favore o, se l’annualità non è più emendabile, riliquidare autonomamente la dichiarazione relativa all’annualità dell’omessa imputazione e, nell’ordine, le dichiarazioni presentate per le annualità successive, fino a quella precedente alla prima emendabile (art. 2, comma 8-bis del D.P.R. 322/1998), per la quale il contribuente è tenuto a presentare apposita dichiarazione integrativa agli uffici dell’Amministrazione Finanziaria. Se, invece, i ricavi sono maggiori dei costi, la correzione fiscale dell’errore avviene presentando delle dichiarazioni integrative a sfavore. DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A FAVORE COSTI E RICAVI NON CONTABILIZZATI

se i costi > ricavi DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A SFAVORE se i costi < ricavi  

Costi non contabilizzati e dedotti In ultima analisi l’Amministrazione approfondisce l’ipotesi in cui il costo non sia stato contabilizzato nel corretto esercizio di competenza e, quando sia stato rilevato in bilancio, per correggere l’errore e sia stato dedotto dal reddito d’impresa. Il contribuente dovrà, in questo caso, eliminare gli effetti dell’errata imputazione, prima di procedere al recupero corretto del

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  costo. Il costo dedotto dovrà essere “restituito” all’erario, presentando dichiarazione integrativa a sfavore e versando le maggiori imposte eventualmente dovute per l’anno.

   

DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A SFAVORE + VERSAMENTO DELLE MAGGIORI IMPOSTE EVENTUALMENTE DOVUTE PER L’ANNO se i costi < ricavi

COSTI NON CONTABILIZZATI E DEDOTTI

 

Gli effetti fiscali della correzione La componente di reddito rilevata a seguito della correzione degli errori contabili non può assumere immediato rilievo fiscale, perché la relativa sopravvenienza passiva o attiva imputata a bilancio non presenta i requisiti della deducibilità in base al principio della competenza fiscale di cui all'articolo 109 del TUIR. Tuttavia le Entrate hanno specificato che, in base al divieto di doppia imposizione, al contribuente deve essere riconosciuto il diritto di recuperare la maggiore imposta corrisposta nel periodo in cui è stato commesso l'errore. Ciò non solo nell'ipotesi di rettifica da parte degli organi di controllo, ma anche nel caso in cui il contribuente abbia autonomamente rettificato precedenti errori contabili. L'obiettivo è evitare lo spostamento del momento impositivo e garantire il rispetto del divieto di doppia imposizione derivante dalla mancata deduzione del componente negativo, o dalla doppia tassazione del provento. Pertanto, il prospetto va compilato nel caso in cui la presente dichiarazione sia: o

una dichiarazione integrativa a favore ed anche dai contribuenti che, per i periodi d’imposta in cui gli errori sono stati commessi, detenevano partecipazioni in società in contabilità ordinaria. Tali periodi devono essere precedenti a quello oggetto della presente dichiarazione integrativa;

o una dichiarazione integrativa a sfavore nella quale, tuttavia, confluiscono gli effetti di correzioni di errori contabili considerati “a favore” commessi in periodi d’imposta precedenti a quello oggetto della presente dichiarazione integrativa.

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  COMPILAZIONE DEL MODELLO Nel rigo IS56 va indicato:  nelle colonne 1 e 2, la data di inizio e fine del periodo d’imposta in cui sono stati commessi gli errori contabili; nel caso in cui siano stati commessi errori contabili, oggetto di regolarizzazione, in più periodi d’imposta nelle colonne 1 e 2 va indicato il periodo d’imposta meno recente; IS56

 nella colonna 3, il codice fiscale del soggetto che ha commesso gli errori contabili nel caso in cui questo sia diverso dal dichiarante a seguito di operazioni straordinarie con estinzione del dante causa (ad esempio, errori commessi nel periodo d’imposta di cui alle colonne 1 e 2 da una società che è stata, successivamente, incorporata dalla società dichiarante); nel caso in cui i soggetti che hanno commesso gli errori contabili siano più di uno occorre compilare più riquadri del presente prospetto. Nei righi da IS57 a IS63 va indicato:  nelle colonne 1, 2, 3 e 4, il riferimento al campo della dichiarazione relativa al periodo d’imposta di cui alle colonne 1 e 2 del rigo IS56 nel quale sarebbe stato indicato un diverso importo rispetto al valore originariamente dichiarato, qualora non fosse stato commesso l’errore contabile; in particolare, va indicato, rispettivamente:

IS57 – IS63



in colonna 1 il quadro;



in colonna 2 il numero del modulo;



in colonna 3 il numero di rigo;



in colonna 4 il numero della colonna (ad esempio, se deve essere richiamato il rigo IR1, colonna 2, del primo modulo, le colonne 1, 2, 3 e 4 vanno così compilate: IR – 1 – 1 – 2).

Nelle colonne 1, 2, 3 e 4 è possibile indicare esclusivamente campi che accolgono valori numerici;  in colonna 5, il diverso importo che sarebbe stato dichiarato nel campo individuato nelle precedenti colonne, rispetto al valore originariamente dichiarato, qualora non fosse stato commesso l’errore contabile.

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Nei riquadri seguenti vanno riportati gli effetti sulle dichiarazioni relative ai periodi d’imposta successivi (fino al periodo d’imposta precedente a quello oggetto della presente dichiarazione integrativa), derivanti dalla riliquidazione delle dichiarazioni relative ai periodi d’imposta nei quali sono stati commessi gli errori contabili. A tal fine, valgono le istruzioni fornite per i righi da IS56 a IS63. Qualora siano stati commessi errori contabili, anche in uno o più periodi d’imposta successivi a quello di cui al rigo IS56, colonne 1 e 2, occorre tenerne conto nelle relative riliquidazioni, avendo cura di barrare la casella “Errori contabili” nel riquadro relativo a ciascun periodo d’imposta in cui i predetti errori sono stati commessi. Nel caso in cui gli errori contabili siano stati commessi da un GEIE, il presente prospetto deve essere compilato, secondo le istruzioni sopra fornite, sia dal GEIE, che procede alla regolarizzazione degli errori, sia dai partecipanti sui quali ricadono gli effetti delle riliquidazioni operate dal primo.

 Sezione XIII - Zone franche urbane (ZFU)

Il presente prospetto deve essere compilato dalle piccole e micro imprese che intendono fruire, ai fini delle imposte sui redditi, dell’agevolazione prevista dall’art. 1, comma 341, lettere a), della legge n. 296 del 2006 (finanziaria 2007).

POSSONO BENEFICIARE DELL’AGEVOLAZIONE LE PICCOLE E MICRO IMPRESE LOCALIZZATE: 1. nella Zona franca urbana del comune di L’Aquila, istituita ai sensi dell’art. 10, comma 1bis, del Decreto Legge 28 aprile 2009, n. 39. Il Decreto Interministeriale del 26 giugno 2012, emanato ai sensi del comma 2 dell’art. 70 del Decreto Legge 24 gennaio 2012, n. 1, ha determinato le condizioni, i limiti e le modalità di applicazione dell’agevolazione;

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Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  2. nelle Zone franche urbane elencate nell’allegato n.1 al Decreto Interministeriale del 10 aprile 2013, emanato ai sensi del comma 4 dell’art. 37 del Decreto Legge 18 ottobre 2012, n. 179, (vedere la voce “Decreto Legge 18 ottobre 2012, n. 179, convertito, con modificazioni, dalla Legge 17 dicembre 2012, n. 221” nelle “Novità della disciplina del reddito d’impresa”); 3. nel territorio dei comuni della provincia di Carbonia-Iglesias, ai quali l’agevolazione si applica

in via sperimentale (le modalità di attuazione sono disciplinate dal citato

Decreto Interministeriale 10 aprile 2013); 4. nella Zona franca urbana del comune di Lampedusa e Linosa, così come disposto dall’art. 1, comma 319, della Legge n. 147/2013. Beneficiano dell’agevolazione, nei limiti dell’importo concesso, i soggetti che hanno presentato apposita istanza al Ministero dello Sviluppo Economico. L’importo massimo dell’agevolazione complessivamente spettante a ciascun beneficiario è reso noto con Provvedimento del Ministero dello sviluppo economico, pubblicato sul sito internet del medesimo Ministero.

IMPRESE ESCLUSE

IMPRESE AMMESSE AL REGIME FISCALE PER L’IMPRENDITORIA GIOVANILE E I LAVORATORI IN MOBILITÀ O PER LE NUOVE INIZIATIVE PRODUTTIVE

IMPRESE IN LIQUIDAZIONE VOLONTARIA O SOTTOPOSTE A PROCEDURE CONCORSUALI

IMPRESE ATTIVE IN DETERMINATI SETTORI (PESCA, ACQUACOLTURA, PRODUZIONE PRODOTTI AGRICOLI, CARBONIERO)

Ciascun soggetto può beneficiare delle agevolazioni fiscali e contributive previste per le Zone franche urbane e per il territorio dei comuni della provincia di Carbonia-Iglesias fino al limite massimo di 200.000,00 euro, ovvero di 100.000,00 euro nel caso di imprese attive nel settore del trasporto su strada, tenuto conto di eventuali ulteriori agevolazioni già ottenute dall’impresa a titolo di “de minimis” nell’arco di tre esercizi finanziari.

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  100% PER I PRIMI CINQUE PERIODI DI IMPOSTA ESENZIONE IRES/IRPEF 60% PER I PERIODI DI IMPOSTA DAL SESTO AL DECIMO 40% PER I PERIODI DI IMPOSTA UNDICESIMO E DODICESIMO

20% PER I PERIODI DI IMPOSTA TREDICESIMO E QUATTORDICESIMO L’agevolazione è fruita mediante riduzione dei versamenti da effettuarsi, ai sensi dell’art. 17 del Decreto Legislativo 9 luglio 1997, n. 241, con il modello di pagamento F24 da presentare esclusivamente attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate, pena lo scarto dell’operazione di versamento (Provvedimenti dell’Agenzia delle Entrate 14 agosto 2013 e 6 maggio 2014). L’agevolazione ai fini IRAP consiste in un’esenzione da imposizione del valore della produzione netta, nel limite di € 300.000, per ciascuno dei primi cinque periodo di imposta decorrenti da quello di accoglimento dell’istanza presentata al Ministero dello Sviluppo Economico. Il soggetto beneficiario può scegliere, in ogni periodo d’imposta agevolato, se avvalersi o meno dell’esenzione ai fini IRAP. Se non si avvale di tale esenzione, le risorse prenotate potranno essere impiegate per fruire dell’agevolazione con riferimento: 1. alle imposte sui redditi; 2. ai contributi sulle retribuzioni da lavoro dipendente; 3. all’IMU (solo per le zone agevolate diverse dalla ZFU del comune di L’Aquila); 4. oppure essere impiegate nei periodi d’imposta successivi. COMPILAZIONE DEL MODELLO

IS80 – IS83

Nei righi da IS80 a IS83 va indicato: - nella colonna 1, il codice identificativo della ZFU e del territorio dei comuni della provincia di Carbonia-Iglesias dove è stato prodotto il valore della produzione netta esente, desunto dalla seguente tabella. 207

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

Per ciascuna zona agevolata va compilato un distinto rigo; –

in colonna 2, il codice identificativo della regione nel cui ambito ricade la zona agevolata di cui alla colonna 1 (vedere tabella codice regione o provincia autonoma);

–

nella colonna 3, l’ammontare complessivo del valore della produzione netta esente prodotto nella zona agevolata di cui alla colonna 1, per un importo non superiore ad € 300.000,00. Per la determinazione del valore della produzione netta, non rilevano le plusvalenze e le minusvalenze realizzate; i componenti positivi e negativi riferiti a esercizi precedenti a quello di accoglimento della istanza, la cui tassazione o deduzione è stata rinviata in applicazione dell’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997, nonché della disciplina vigente in data anteriore a quella di introduzione delle modifiche recate dal comma 50, art. 1,

Legge

24

dicembre

2007,

n.

244,

concorrono

alla

determinazione del valore della produzione netta. Se l’agevolazione determinata sul valore della produzione netta come sopra calcolato non trova capienza nell’ammontare delle risorse assegnate dal MISE, a seguito della presentazione dell’istanza, il valore della produzione netta da indicare in questa colonna deve essere ridotto in misura corrispondente all’agevolazione fruibile. Se l’impresa svolge la propria attività anche al di fuori della ZFU, per determinare la quota di valore della produzione netta per cui è possibile beneficiare dell’esenzione, si applicano le disposizioni di cui all’art. 4, comma 2, Sezione XV D.Lgs. n. 446/1997.   208

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  In ogni caso, il valore della produzione netta da indicare nella presente

colonna

non

può

essere

superiore

a

quello

determinato, nella zona agevolata di cui a colonna 1, applicando le regole ordinarie;  nella colonna 4, la codifica desunta dalla tabella riportata nel capitolo “Aliquote” della sezione III del presente testo, identificativa dell’aliquota applicabile;  nella colonna 5, l’aliquota dell’imposta applicata;  nella colonna 6, l’imposta relativa al valore della produzione netta indicato nella colonna 3, che costituisce l’ammontare dell’agevolazione spettante;  nella colonna 7, l’importo utilizzato a credito con il codice tributo previsto per la zona agevolata di colonna 1 per il versamento degli acconti relativi all’IRAP dovuta per il periodo d’imposta cui si riferisce la presente dichiarazione;  nella colonna 8, la differenza, se positiva, tra l’importo di colonna 7 e quello di colonna 6. Qualora l’importo utilizzato a credito per il versamento degli acconti (colonna 7) risulti superiore all’agevolazione spettante (colonna 6), non si tiene conto del maggior versamento e tale differenza non genera un’eccedenza di imposta suscettibile di essere chiesta a rimborso o riportata a nuovo. Di conseguenza, gli acconti versati da riportare nel quadro IR vanno indicati al netto della somma degli importi esposti in questa colonna dei righi da IS80 a IS83 di tutti i moduli compilati.

Nel rigo IS84 va indicato l’ammontare complessivo dell’agevolazione spettante, riportando la somma degli importi indicati nella colonna 6 dei righi da IS80 a IS83 di tutti i moduli compilati. Per fruire dell’esenzione ai fini IRAP, il contribuente deve utilizzare in compensazione con il Mod. F24 (da presentare esclusivamente attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate) l’importo della colonna 6 dei righi da IS80 a IS83 per il versamento dell’IRAP dovuta in acconto e/o a saldo per il periodo d’imposta cui si riferisce la presente dichiarazione. Nel caso in cui siano stati compilati più righi da IS80 a IS83, il contribuente deve utilizzare in compensazione con il modello di 209

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  pagamento F24 gli importi di tutte le colonne 6 compilate, utilizzando per ciascun rigo il codice tributo riferito alla zona agevolata. In particolare, nel modello di pagamento F24 devono essere riportati nella colonna “importi a credito compensati” gli importi della colonna 6 dei righi da IS80 a IS83 di tutti i moduli compilati, utilizzando per IS84

ciascuna zona agevolata l’apposito codice tributo, e nella colonna “importi a debito versati”, quale IRAP a debito, un importo almeno pari a quello del rigo IS84. Se il contribuente ha già utilizzato l’agevolazione per il versamento degli acconti IRAP, potrà utilizzare in compensazione nel modello F24 per il pagamento dell’IRAP a saldo solamente l’importo corrispondente, per ciascuno dei righi da IS80 a IS83 di tutti i moduli compilati, alla differenza (se positiva) tra l’ammontare della colonna 6 e quello di colonna 7. Il modello F24 deve essere presentato anche nel caso in cui il quadro IR, sezione II, evidenzi un’imposta a credito oppure una imposta a debito inferiore a quella indicata nel rigo IS84. In tale ipotesi, infatti, l’utilizzo di un importo pari a quello del rigo IS84 a compensazione di un debito IRAP (anche se non corrispondente a quello effettivo) determina un’eccedenza di versamento a saldo, da riportare nel rigo IR28. L’importo dei crediti d’imposta da indicare nel rigo IR22, col. 2, non può essere superiore alla differenza tra l’importo di rigo IR21 e quello di rigo IS84.

Si consideri un valore della produzione netta di 11.000, di cui: 

10.000 prodotto nella zona agevolata del comune di L’Aquila determinato secondo le regole ordinarie IRAP (il valore della produzione netta determinato secondo le regole del decreto attuativo è pari, invece, a 12.000 in quanto il contribuente ha realizzato una minusvalenza deducibile di 2.000 che però non rileva ai fini della determinazione del valore della produzione netta esente);



prodotto al di fuori della zona agevolata ma sempre nella regione Abruzzo.

Inoltre, il contribuente vanta crediti d’imposta da indicare nel rigo IR22 di 400 ed eccedenza risultante dalla precedente dichiarazione di 700. Il presente prospetto va così compilato:  in colonna 1, va indicato il codice 1 (codice ZFU di L’Aquila);  in colonna 2, va indicato il codice 01 (regione Abruzzo);  in colonna 3, va indicato il valore della produzione netta esente 10.000;  in colonna 4, va indicato il codice “OR”;  in colonna 5, va indicata l’aliquota del 4,82 per cento;   210

 

 

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Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

   in colonna 6, va indicata l’agevolazione pari a 482 (4,82% di colonna 3);  in colonna 7, va indicato l’ammontare dell’agevolazione di colonna 6 già utilizzata per il versamento degli acconti 2013, pari a 300;  nel rigo IS84, va indicato l’ammontare complessivo dell’agevolazione, pari a 482.

Il contribuente deve compilare il modello F24, sezione “Regioni”, indicando: 

in un rigo, nella colonna “Codice tributo”, il codice tributo della zona agevolata e, nella colonna “Importi a credito”, un importo pari a 182 (l’ammontare dell’agevolazione al netto dell’importo di 300 utilizzato per il versamento degli acconti);



in un altro rigo, nella colonna “Codice tributo”, il codice tributo 3800 e, nella colonna “Importi a debito”, un importo pari a 182.

L’eccedenza di versamento a saldo di 182 va riportata nel rigo IR28.

 Sezione XIV – Credito ACE

L’art. 19, comma 1, lett. b), D.L. 24 giugno 2014, n. 91, intervenendo sull’articolo 1, comma 4, D.L. n. 201/2011, ha disposto la possibilità di trasformare l’eccedenza ACE non utilizzata per incapienza del reddito complessivo, in un credito d’imposta ai fini IRAP. In particolare, tale credito va: 1. utilizzato in diminuzione dell’IRAP;

211

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  2. determinato applicando all’eccedenza ACE, il 27,50% per l’IRES e le aliquote a scaglioni per l’ IRPEF; 3. ripartito in cinque quote annuali di pari importo. La disposizione si applica a partire dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2014; in caso di eccedenza ACE è quindi ora possibile, alternativamente, riportare l’eccedenza ai periodi di imposta successivi oppure utilizzare l’eccedenza come credito di imposta ai fini IRAP. La nuova sezione XIV è quindi riservata ai contribuenti che fruiscono del credito d’imposta di cui all’art. 1, comma 4, D.L. n. 201/2011 e va compilata indicando: - nel rigo IS85, colonna 5, l’importo del credito d’imposta determinato sulla base dell’eccedenza ACE (risultante dal prospetto del quadro RS, Mod. UNICO 2015); - nel rigo IS86, colonna 2, l’importo dell’eventuale credito d’imposta residuo che non trova capienza nell’IRAP dovuta, pari alla differenza tra:  1/5 dell’importo di colonna 5 del rigo IS85;  l’importo indicato nella colonna 1 del rigo IR22. La Bertelli s.r.l. presenta un’eccedenza ACE 2014 di € 1.800,00 e decide di trasformare tale eccedenza in credito IRAP. All’eccedenza deve essere applicata l’aliquota del 27,50%, pertanto: € 1.800,00 x 27,50% = € 495,00. L’importo del credito di imposta spettante dovrà essere indicato nel rigo IS85, col. 5. L’importo di € 495,00 deve essere ripartito in cinque quote di pari importo: € 495,00/5= € 99,00 e deve essere indicato nel rigo IR22, col. 1. Si sottolinea che tale importo è sottratto dall’IRAP dovuta (supponendo che vi sia capienza) in 5 periodi di imposta a partire da quello di formazione dell’eccedenza ACE.

 

Imponibile IRES (1.800 x 27,5%)

1/5 x IS85 - IR22, col. 1 = IS86, col. 2 99 - 99 = 0   212

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

 

L’importo di € 495,00 va ripartito in cinque quote di pari importo: € 495,00/5= € 99,00 (arrotondato a € 99,00) ed indicato nel rigo IR22, col. 1. Tale importo è sottratto dall’IRAP dovuta (supponendo che vi sia capienza) in 5 periodi di imposta a partire da quello di formazione dell’eccedenza ACE.  

 Sezione XV – Recupero delle deduzioni extracontabili

Rispetto allo scorso anno, la sezione “Recupero deduzioni extracontabili” è stata notevolmente semplificata e ricollocata al termine del quadro IS. La sezione in esame da quest’anno è riservata ai contribuenti che: - avendo optato per il riallineamento delle differenze tra valori civili e fiscali derivanti da deduzioni extracontabili, mediante versamento dell’imposta sostitutiva di cui all’articolo 1, comma 48, Legge n. 244/2007, possono fruire della deduzione delle quote IRAP già assoggettate a tassazione negli anni precedenti; - hanno ceduto i beni oggetto del riallineamento entro il terzo periodo d’imposta successivo a quello di esercizio dell’opzione per la tassazione sostitutiva (nel c.d. “periodo di sorveglianza”) e sono quindi tenuti ad assoggettare ad IRAP le quote non tassate nei periodi di imposta precedenti.

La presente sezione deve essere compilata dai contribuenti che, ai sensi del comma 51 dell’articolo 1 della Legge n. 244 del 2007, devono recuperare a tassazione in sei quote costanti l’ammontare complessivo (indicato nel quadro EC della dichiarazione dei redditi) dei componenti negativi dedotti dalla base imponibile IRAP ai sensi del previgente articolo 109, comma 4, lett. b) del Tuir, che residuano alla fine del periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2007. Le eccedenze dedotte extracontabilmente fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2007 si considerano complessivamente affrancate e riconosciute al 1° gennaio 2008 (cfr. Circolare n. 50 dell’11 luglio 2008).

213

Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  Il recupero a tassazione in sesti dell’ammontare complessivo dei componenti negativi dedotti dalla base imponibile IRAP si è concluso lo scorso anno (periodi di imposta 2008-2013).

In alternativa alla tassazione in 6 rate costanti, l’art. 1, comma 48, Legge n. 244/2007, ha previsto l’opzione dell’affrancamento delle differenze tra valori civili e fiscali derivanti dalle deduzioni extracontabili mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva dell’imposta sui redditi e dell’IRAP. Pertanto, lo svincolo delle riserve avviene al momento del perfezionamento dell’opzione e solo relativamente all’ammontare dei disallineamenti assoggettati ad imposta sostitutiva. L’opzione per l’imposta sostitutiva può riguardare anche solo una parte delle differenze di valore esistenti, mentre il recupero a tassazione per sesti ai fini IRAP doveva riguardare l’ammontare complessivo delle differenze di valore esistenti. Tuttavia, ai sensi dell’art. 2, comma 3, D.M. 3 marzo 2008, l’opzione per l’imposta sostitutiva comporta la “disapplicazione” della tassazione a rate in relazione alle differenze di valore assoggettate a imposta sostitutiva: le differenze di valore assoggettate ad imposta sostitutiva non devono essere recuperate a tassazione per sesti ai fini IRAP, ma sono ugualmente riconosciute ai fini dell’imposta (Circolare n. 50/2008). COMPILAZIONE DEL MODELLO Il rigo IS87 è composto di sole due colonne nelle quali si indica: 

nella colonna 1, il componente negativo deducibile dal valore della produzione, pari all’ammontare delle quote costanti già recuperate a tassazione ai fini IRAP, corrispondenti alle medesime differenze di valori assoggettate a imposta sostitutiva, relativo al periodo d’imposta di esercizio dell’opzione per la tassazione sostitutiva (Circolare n. 50/2008). Se l’importo del disallineamento assoggettato ad imposta sostitutiva è maggiore delle quote residue non ancora assoggettate a tassazione ai

IS87

fini IRAP, la differenza, ai sensi dell’articolo 2, comma 3, D.M. 3 marzo 2008 “...costituisce componente negativo del valore della produzione deducibile, agli effetti dell’IRAP relativa al periodo di imposta di esercizio dell’opzione”. Per evitare la doppia imposizione ai fini IRAP di detta differenza (prima per effetto del recupero a tassazione in sei quote costanti conclusosi nel 2013 - e successivamente per effetto dell’applicazione dell’imposta sostitutiva) va effettuata una variazione in diminuzione ai soli fini IRAP nel periodo d’imposta di esercizio dell’opzione.

  214

 

 

  s

Capitolo 3 - Istruzioni per la compilazione del modello IRAP

  L’importo da indicare nella colonna 1 deve essere preceduto dal segno meno e non può essere superiore alle quote costanti già recuperate a tassazione nei precedenti periodi d’imposta. Ad esempio, quindi, il contribuente che opta per l’applicazione dell’imposta sostitutiva nel 2014, potrà indicare nella colonna 1 l’importo complessivo (preceduto dal segno meno) delle quote già assoggettate ad IRAP per sesti negli anni dal 2008 al 2013: detto importo sarà quindi dedotto dal valore della produzione netta; 

nella colonna 2, i sesti pregressi (ossia le quote di disallineamento) non ripresi a tassazione nei periodi di imposta precedenti a causa dell’opzione per l’applicazione dell’imposta sostitutiva, qualora i beni oggetto del riallineamento siano realizzati entro il terzo periodo d’imposta successivo a quello di esercizio dell’opzione per la tassazione sostitutiva. L’articolo 2, comma 2, D.M. 3 marzo 2008, prevede che, nel caso di cessione dei beni materiali e immateriali oggetto di riallineamento (con imposta sostitutiva) entro la fine del terzo periodo d’imposta successivo a quello di esercizio dell’opzione (nel c.d. “periodo di sorveglianza”) gli effetti del riallineamento vengono meno, anche ai fini IRAP. Pertanto, nel periodo di imposta in cui avviene il realizzo del bene, vanno recuperati a tassazione ai fini IRAP anche i sesti pregressi, ossia le quote di disallineamento non riprese a tassazione nei periodi di imposta

precedenti

a

causa

dell’opzione

per

l’applicazione

dell’imposta sostitutiva (Circolare 11 luglio 2008, n. 50). La somma algebrica degli importi indicati nelle colonne 1 e 2 del rigo IS87, deve essere portata in aumento (se positiva) o in diminuzione (se negativa) dell’importo di colonna 1: 

dei righi da IQ54 a IQ59 del quadro IQ (persone fisiche);



dei righi da IP60 a IP65 del quadro IP (società di persone);



del rigo IC64 del quadro IC (società di capitali);



dei righi da IE47 a IE52 del quadro IE (enti non commerciali).

Per Amministrazioni ed Enti Pubblici (tenuti alla compilazione del quadro IK), detta somma va riportata nella colonna 2 del rigo IK11. Le istruzioni alla compilazione precisano inoltre che l’importo “...deve essere riportato nel rigo corrispondente all’attività per la quale era previsto il recupero delle deduzioni extracontabili”. 

215

 

Capitolo 4 - Altri aspetti 

4. ALTRI ASPETTI

4.1. Sanzioni e ravvedimento operoso Questo capitolo è volto all’analisi del sistema sanzionatorio previsto per errori o omissioni della dichiarazione dei redditi e alla possibilità conseguente di sanare le violazioni commesse attraverso l’istituto del ravvedimento operoso o di rettifica presentando una successiva dichiarazione integrativa. I contribuenti soggetti passivi IRAP sono sostanzialmente tenuti ad assolvere due adempimenti distinti: 1. il versamento delle somme dovute a titolo di saldo e acconto ossia: a. entro il 16 giugno ovvero entro il giorno 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta per il 1° acconto e il saldo; b. entro il 30 novembre ovvero l’ultimo giorno dell’undicesimo mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta per il 2° acconto; 2. l’invio telematico della dichiarazione entro il 30 settembre ovvero entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta. Da ciò consegue che tutti i termini connessi all’irrogazione delle sanzioni per la violazione dei predetti adempimenti decorrono da tali date. Nel compimento di tali obblighi, il contribuente deve inoltre prestare attenzione a non commettere errori e omissioni che possono determinare l’applicazione di sanzioni. In particolare, il contribuente deve: 1. compilare la dichiarazione su stampati conformi a quelli approvati con il provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate; 2. non deve omettere l’indicazione di dati fondamentali alla individuazione dei soggetti obbligati; 3. non deve omettere l’indicazione di dati fondamentali per la corretta determinazione dell’imposta dovuta o del credito spettante; 4.

non deve indicare elementi mendaci che incidono sulla determinazione dell’imposta dovuta o del credito spettante.

217

Altri aspetti

  SANZIONI AMMINISTRATIVE Le sanzioni sotto indicate sono previste dagli artt. 32, 33 e 34 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446. VIOLAZIONE

SANZIONE

Omessa presentazione della dichiarazione

Sanzione dal 120% al 240% dell'ammontare

annuale o presentazione della stessa con

dell'imposta dovuta con un minimo di euro

ritardo superiore a 90 giorni, in presenza di

258 (articolo 32, comma 1)

debito d’imposta. Omessa presentazione della dichiarazione

annuale o presentazione della stessa con Sanzione da euro 258 a euro 1.032 (articolo ritardo superiore a 90 giorni, in assenza di 32, comma 1) debito d’imposta. Presentazione della dichiarazione con ritardo

Sanzione da euro 258 a euro 1.032

non superiore a 90 giorni. Dichiarazione presentata su stampati non conformi ai modelli approvati con decreto del ministro delle Finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale (articolo 19, comma 2).

Dichiarazione non sottoscritta o sottoscritta da Sanzione da euro 258 a euro 1.032 soggetto sfornito della rappresentanza legale o negoziale se non sanata entro trenta giorni dal ricevimento dell'invito da parte dell'ufficio territorialmente competente. Dichiarazione infedele: dichiarazione in cui è indicato un imponibile inferiore a quello Sanzione dal 100% al 200% della maggiore accertato o comunque un’imposta inferiore a imposta dovuta (articolo 32, comma 2) quella dovuta. Dichiarazione infedele in caso di omessa o infedele indicazione dei dati previsti nei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore, nonché nei casi di indicazione di cause di Sanzione dal 100% al 200% della maggiore esclusione o di inapplicabilità degli studi di imposta dovuta elevata del 10 per cento settore

non

sussistenti.

La

presente (articolo 32, comma 2-bis)

disposizione non si applica se il maggior imponibile, accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore, non è superiore al 10 per cento di quello dichiarato.   218

 

 

  s

Capitolo 4 - Altri aspetti 

Dichiarazione infedele in caso di omessa presentazione

del

comunicazione

dei

modello dati

per

la

ai

fini

rilevanti

dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto e il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'Agenzia delle Entrate.

Sanzione dal 100% al 200% della maggiore imposta dovuta elevata del 50 per cento

La presente disposizione non si applica se il

(articolo 32, comma 2-ter)

maggior imponibile, accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore, non è superiore al 10 per cento di quello dichiarato. Dichiarazione non redatta in conformità al modello

approvato

amministrativo. indicazione

di

con

provvedimento

Omissione

o

inesatta

dati

rilevanti

per Sanzione da euro 258 a euro 2.065 (articolo

l’individuazione del contribuente o del suo 33, comma 1) rappresentante, per la determinazione del tributo o di ogni altro elemento utile per i previsti controlli. Sanzione del 30% dell’importo non versato (articolo 34 comma 1). Per i versamenti effettuati con un ritardo non superiore a quindici giorni, la sanzione del 30 per cento, oltre a quanto previsto Violazioni dell'obbligo di versamento: omesso, tardivo o insufficiente versamento dell'imposta in acconto o a saldo o della maggiore imposta risultante dai controlli automatici e formali effettuati ai sensi degli articoli 36-bis e 36-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.

dalla lettera a) del comma 1 dell’articolo 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, è ulteriormente ridotta a un importo pari a un quindicesimo per ciascun giorno di ritardo. Tale riduzione opera anche in sede di contestazione da parte dell’ufficio. La predetta sanzione del 30 per cento è ridotta: 

a un terzo (10 per cento) nel caso in cui le somme dovute siano pagate entro 30 giorni

dal

comunicazione

ricevimento

della

dell’esito

della

219

Altri aspetti

  liquidazione automatica effettuata ai sensi dell’articolo 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973 (articolo 2 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462); 

ai due terzi (20 per cento) nei casi in cui le somme dovute siano pagate entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione dell’esito del controllo formale effettuato ai sensi dell’articolo 36-ter del D.P.R. n. 600 del 1973 (articolo 3 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462).

Sanzione dal 100% al 200% della misura dei crediti stessi. Sanzione del 200% dell’importo dei crediti compensati in misura superiore a 50.000 Utilizzo in compensazione di crediti inesistenti euro (articolo 27, comma 18, del D.L. 29 per il pagamento delle somme dovute

novembre 2008, n. 185). Qualora la violazione sia rilevata in sede di controllo automatizzato effettuato ai sensi dell’articolo 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973 si applica la sanzione del 30% (circ. n. 18 del 10 maggio 2011).

Se la tardiva o omessa presentazione è imputabile all’intermediario, anche questi può essere sanzionato.

Sanzione da € 516 a € 5.164. È prevista anche la revoca dell’abilitazione se, nello svolgimento dell’attività di trasmissione Tardiva

od

omessa

presentazione

delle

della

dichiarazioni,

vengono

commesse

gravi o ripetute irregolarità o nei casi di

dichiarazione in via telematica da parte degli

provvedimenti

intermediari.

dall’ordine professionista

di di o

sospensione

irrogati

appartenenza in

caso

di

del revoca

dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività da parte dei centri di assistenza fiscale.   220

 

 

  s

Capitolo 4 - Altri aspetti 

SANZIONI PENALI Le sanzioni di carattere penale inerenti la dichiarazione IRAP sono previste dal D.Lgs. n. 74/2000. Di seguito si propone uno schema riassuntivo delle sanzioni penali applicabili. Tipo di violazione

Descrizione del reato

D.Lgs. n. 74/2000

Sanzione

Chiunque, pur essendovi obbligato, non presenti una delle dichiarazioni annuali Dichiarazione

relative alle imposte sui redditi o sul valore

Reclusione da 1 a 3

omessa (art. 5)

aggiunto, quando l’imposta evasa risulta

anni

superiore a € 30.000, con riferimento a ciascuna imposta. Dichiarazione

Chiunque, a fine di evasione, indichi in una

fraudolenta con uso

delle dichiarazioni annuali relative alle

di fatture o altri

imposte sui redditi o sul valore aggiunto

documenti per

elementi passivi fittizi, avvalendosi di fatture

operazioni

o altri documenti emessi per operazioni

inesistenti (art. 2)

Non si applica alla dichiarazione IRAP (C.M. 4.8.2000, n. 154/E)

inesistenti. Chiunque, a fine di evasione, indichi in una delle dichiarazioni annuali relative alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi

Dichiarazione fraudolenta

quando congiuntamente: a) l’imposta evasa è superiore a € 30.000;

mediante altri

b) l’ammontare complessivo degli elementi

artifici (art. 3)

attivi

sottratti

all’imposizione,

Reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni

anche

mediante l’indicazione di elementi passivi fittizi, risulta superiore al 5% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, superiore a € 1.000.000. Chiunque, a fine di evasione, indichi in una Dichiarazione infedele (art. 4)

delle dichiarazioni annuali relative alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto elementi attivi inferiori a quelli effettivi o elementi

passivi

fittizi,

Reclusione da 1 a 3 anni

quando,

221

Altri aspetti

  congiuntamente: a)

l’imposta

evasa

è

superiore,

con

riferimento a ciascuna imposta, a € 50.000; b) l’ammontare complessivo degli elementi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, risulta superiore

al

10%

dell’ammontare

complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, superiore a € 2.000.000

Occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10)

Chiunque, al fine di evadere le imposte sui

Reclusione da 6 mesi a

redditi o sul valore aggiunto, ovvero di

5 anni

consentire l’evasione a terzi, occulti o distrugga in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume d’affari. Chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di

Sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte (art. 11)

imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero di interessi o sanzioni amministrative per un ammontare superiore a € 50.000, ponga in essere la vendita simulata o altri atti fraudolenti sui beni propri o altrui al fine di

rendere

inefficace

la

procedura

riscossione coattiva

di

Reclusione da 6 mesi a 4 anni La reclusione è da un anno a sei anni se l’ammontare delle imposte, sanzioni ed interessi è superiore ad € 200.000

RAVVEDIMENTO OPEROSO In caso di errori o altre violazioni il contribuente, attraverso l’istituto del ravvedimento operoso, può regolarizzare spontaneamente la propria posizione riducendo al minimo le sanzioni applicabili, sempreché le violazioni oggetto della regolarizzazione non siano state già constatate e comunque non siano iniziate ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento.

  222

 

 

  s

Capitolo 4 - Altri aspetti 

Le possibilità di applicazione del ravvedimento in relazione alla dichiarazione IRAP, sono così sintetizzabili: La Legge di Stabilità 2015, al fine di favorire la collaborazione tra contribuente e fisco, ha introdotto rilevanti novità relative al ravvedimento operoso; in particolare, le nuove regole prevedono: -

l’espansione del periodo durante il quale è possibile ravvedersi, con conseguente rimodulazione delle riduzioni delle sanzioni; il ravvedimento è ora applicabile per tutta la durata del periodo di accertamento (salvo consegna del processo verbale di constatazione);

-

la possibilità di regolarizzare errori e omissioni anche nel caso in cui la violazione sia già stata constatata o siano iniziati accessi, ispezioni o verifiche; non sarà possibile ravvedersi solo nel caso in cui venga notificato un atto di liquidazione o accertamento.

TIPO VIOLAZIONE

ESEMPIO

Omesso o insufficiente versamento d’imposta

Mancato versamento nei termini di legge del saldo e degli acconti derivanti dalla dichiarazione

Violazioni formali (che non incidono sulla determinazione e pagamento del tributo, ma Inesatta indicazione dei dati del contribuente recano pregiudizio all’attività di accertamento (ad esempio, dati inerenti la residenza) dell’Amministrazione finanziaria) Violazioni sostanziali (che incidono sulla determinazione e pagamento del tributo)

Infedele dichiarazione (indicazione di redditi inferiori a quelli effettivamente percepiti/realizzati)

Omessa o tardiva presentazione della dichiarazione

La dichiarazione non è stata presentata o è stata presentata con ritardo superiore a 90 giorni (omessa) ovvero con ritardo non superiore a 90 giorni (tardiva)

Utilizzo in compensazione di crediti d’imposta inesistenti

Nel Mod. F24 vengono indicati e utilizzati crediti d’imposta in realtà non maturati

Omessa o tardiva trasmissione telematica delle dichiarazioni

L’intermediario non ha provveduto nei termini di legge a inviare all’Amministrazione finanziaria la dichiarazione

Modello F24: errori nella compilazione del modello F24 e mancata presentazione modello F24 a saldo zero

Entro il termine di pagamento del tributo, il contribuente non ha presentato il proprio modello F24 a saldo zero o lo ha presentato con errori

223

Altri aspetti

  Per il perfezionamento del ravvedimento operoso è necessario versare: -

l’imposta o la maggiore imposta non versata (nel caso in cui la violazione sia causa di debito d’imposta);

-

gli interessi legali, con maturazione giorno per giorno: dal 1/01/2014 al 31/12/2014 il tasso era dell’1% e dal 2015 è pari allo 0,50%;

-

la sanzione ridotta, variabile a seconda della sanzione originaria e dei termini entro cui avviene la regolarizzazione. Ad esempio, in caso di dichiarazione infedele, applicando il ravvedimento operoso la sanzione è ridotta nella misura: - di 1/9 della sanzione minima, pari quindi al 11,1111% (1/9 del 100%) se la maggiore imposta viene versata entro 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione che si desidera regolarizzare; -

di 1/8 della sanzione minima, pari quindi al 12,5% (1/8 del 100%) se la maggiore imposta viene versata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui è stata commessa la violazione;

-

di 1/7 della sanzione minima, pari quindi al 14,2857% (1/7 del 100%) se la maggiore imposta viene versata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione;

-

di 1/6 della sanzione minima, pari quindi al 16,6666% (1/6 del 100%) se la maggiore imposta viene versata oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione;

-

di 1/5 della sanzione minima, pari quindi al 20% (1/5 del 100%) se la maggiore imposta viene versata dopo la consegna del processo verbale di constatazione.

 

VIOLAZIONE

SANZIONE

RAVVEDI M. Entro 30 giorni

Omessi o insufficienti versamenti (versamenti periodici, acconto e saldo)

30% dell’imposta non versata

3% (*)

Dichiarazione Da € 258,00 a irregolare € 2.065,00 se Violazioni formali ostacolano (es. inesattezza l’attività di nella accertamento   224

 

RAVVEDIM. Entro 90 giorni

RAVVEDI M. Entro un anno(**)

3,3333%

3,75%

4,2857%

5%

€ 32,00

€ 36,00

€ 43,00

€ 28,00

RAVVEDI RAVVEDI M. M. Entro due Oltre due anni(**) anni(**)

 

  s

Capitolo 4 - Altri aspetti 

compilazione della dichiarazione)

Non sanzionabili se non ostacolano l’attività di accertamento

Dichiarazione infedele. Violazioni sostanziali. Omissioni o errori incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo non rilevabili da controlli automatizzati

Dal 100% al 200% dell’importo non versato

Dichiarazione infedele. Violazioni sostanziali.Omissi oni o errori incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo rilevabili da controlli automatizzati

30% dell’imposta non versata

Tardiva presentazione della dichiarazione

da € 258,00 a € 2.065,00

Omessa presentazione della dichiarazione

Dal 120% al 240% dell’imposta dovuta con un minimo di € 258,00

--

11,1111%

3% (*)

3,3333%

€ 25,00

12,50%

14,2857%

16,6666%

3,75%

4,2857%

5%

no ravvedimento

no ravvedimento

Da € 258,00 a € 2.065,00 se non è dovuta imposta

225

Altri aspetti

  Tardiva trasmissione telematica da parte degli intermediari

Da € 516,00 a € 5.164,00

Utilizzo in compensazione credito inesistente prima della presentazione della dichiarazione oppure quando l’errore è rilevato in sede di controlli automatizzati (art. 54-bis)

30% della maggiore imposta dovuta

Utilizzo in compensazione credito inesistente successivamente alla presentazione della dichiarazione (infedele)

Dal 100% al 200% della maggiore imposta dovuta

Utilizzo in compensazione credito oltre il limite previsto

30% dell’imposta non versata

€ 51,00

3% (*)

3,3333%

11,1111%

3% (*)

3,3333%

no ravvedimento

3,75%

4,2857%

5%

12,50%

14,2857%

16,6666%

3,75%

4,2857%

5%

(*) 0,2% giornaliero, se la regolarizzazione avviene entro 14 giorni dalla violazione. (**) È stata utilizzata una terminologia sintetica, ma in realtà va fatto riferimento ai termini normativamente previsti; ad esempio, “entro un anno” va letto entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui è stata commessa la violazione, ecc.    

4.2. Deducibilità dell’Irap A decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2008, è ammesso in deduzione un importo pari al 10 per cento dell'imposta regionale sulle attività produttive, forfetariamente riferita all'imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati al netto degli interessi attivi e proventi assimilati ovvero delle spese per il personale dipendente e

  226

 

 

  s

Capitolo 4 - Altri aspetti 

assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell'articolo 11, commi 1, lettera a), 1-bis, 4bis, 4-bis.1 del medesimo decreto legislativo n. 446 del 1997. L’art. 2 co. 1 del Decreto Legge 201/2011 convertito nella L. 214/2011 ha modificato le modalità applicative della deduzione dell'IRAP dalle imposte sui redditi (introdotta dall'art. 6 del D.L. 85/2008) con l’effetto che, a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2012, sono deducibili dall'IRPEF/IRES:  la parte di IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato, al netto delle deduzioni di legge (deduzione analitica);  un'ulteriore quota pari al 10% dell'IRAP corrisposta nel periodo d'imposta, forfetariamente riferita all'imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati, al netto degli interessi attivi e proventi assimilati (deduzione forfettaria). La società Alfa nel 2014 ha pagato acconti Irap 2014 per euro 10.000 e un saldo Irap 2013 pari a euro 1.000; dalla dichiarazione Irap relativa al 2014 (Irap 2015) emerge un saldo a debito di Euro 13.900. La società avrà diritto a dedurre: (10.000 + 1.000) X 10% = 1.100 quota di Irap deducibile.

La società Alfa nel 2014 ha pagato acconti Irap 2014 per euro 10.000 e un saldo Irap 2013 pari a euro 1.000; dalla dichiarazione Irap relativa al 2014 (Irap 2015) emerge un saldo a credito di euro 500. La società avrà diritto a dedurre: (10.000 - 500 + 1.000) X 10% = 1.050 quota di Irap deducibile. L’art. 6 in esame disciplina l’ambito oggettivo e soggettivo della deduzione forfetaria dell’IRAP. Per quanto concerne l’ambito soggettivo, la Circolare dell’Agenzia n. 16/2009 conferma che la predetta deduzione è fruibile dai soggetti che determinano la base imponibile IRAP con le modalità di cui agli articoli 5, 5-bis, 6, 7 e 8 del D.Lgs. n. 446/1997. Si tratta in particolare di: AMBITO



Società di capitali e enti commerciali (art. 5 del decreto IRAP);

SOGGETTIVO



Società di persone e imprese individuali (art. 5-bis del decreto IRAP);



Banche e altri enti e società finanziarie (art. 6 del decreto IRAP);



Imprese di assicurazione (art. 7 del decreto IRAP);



Persone fisiche, società semplici e quelle ad esse equiparate esercenti arti e professioni (art. 8 del decreto IRAP).

227

Altri aspetti

  Restano pertanto esclusi dalla disciplina della parziale deduzione dell’IRAP i soggetti che determinano tale tributo ai sensi dell’art. 9 del D.Lgs. n. 446/1997 (imprenditori agricoli) e degli artt. 10 e 10-bis del medesimo decreto (enti non commerciali e amministrazioni pubbliche). Per quanto riguarda l’ambito oggettivo della norma, l’Agenzia delle Entrate ha definitivamente chiarito che la deduzione forfetaria del 10% dell’IRAP spetta “a condizione che alla formazione del valore della produzione imponibile abbiano concorso spese per lavoro dipendente AMBITO OGGETTIVO

oppure interessi passivi non ammessi in deduzione nella determinazione della base imponibile Irap”. In sostanza, il regime di deduzione viene ad essere condizionato dalla presenza o meno di costi a titolo di interessi passivi o di lavoro dipendente e come chiarito dall’Agenzia, “prescinde, dunque, dall’ammontare complessivamente sostenuto per oneri del personale o interessi passivi”. Le deduzioni dell’IRAP devono avvenire secondo il principio di cassa e così, ad esempio, con riferimento alla deduzione del 10% per il 2014, l’importo deducibile sarà pari al 10% della somma degli importi pagati a titolo di saldo 2013, nonché acconto 2014. Inoltre, l’Agenzia delle Entrate con Circolare 14 aprile 2009, n. 16, ha precisato che l’ammontare versato a titolo di acconto va computato nel limite dell’imposta dovuta per il periodo di riferimento, pertanto

CONDIZIONI DI

l’eventuale liquidazione nel Mod. IRAP di un saldo a credito costituisce una

DEDUCIBILITÀ

rettifica degli acconti versati. Per quanto attiene al saldo dell’anno precedente, lo stesso va considerato soltanto qualora sia a debito, mentre non ha rilevanza l’eventuale saldo a credito, utilizzato o meno in compensazione per versare gli acconti IRAP. Nell’ipotesi di versamenti in acconto IRAP 2014 di importo superiore all’imposta effettiva dovuta, l’importo su cui determinare la deduzione IRAP dovrà essere limitato all’IRAP di competenza 2014; quest’ultimo dato è rinvenibile dal Mod. IRAP 2015 rigo IR21 “Totale imposta”.

DEDUCIBILITÀ

Per poter fruire della deducibilità del 10% dell’IRAP versata è

DEL 10%

indispensabile la presenza nella contabilità dell’impresa di interessi

DELL’IRAP DALLE passivi (di importo superiore a quelli attivi), in quanto il D.L. n. 201/2011 ha IMPOSTE SUI

introdotto la possibilità di dedurre l’intero ammontare dell’IRAP relativa

REDDITI EX D.L. N. alle spese per il personale dipendente e assimilato secondo determinate 185/2008   228

 

modalità.  

  s

Capitolo 4 - Altri aspetti 

Condizione essenziale per beneficiare della deduzione del 10% è quindi la sussistenza di una quota imponibile degli oneri finanziari al netto dei proventi (si veda Circolare n. 16/2009). La verifica che tali componenti negativi abbiano concorso alla formazione della base imponibile IRAP va effettuata, secondo l’Agenzia delle Entrate, applicando il principio di competenza. Pertanto, ai fini del calcolo dell’ammontare

dell’IRAP

deducibile

per

il

2014,

va

verificato

separatamente se per il 2013 e per il 2014 vi siano oneri finanziari che abbiano concorso al valore della produzione IRAP. Conseguentemente, se nella determinazione dell’IRAP dovuta per il 2013 non vi sono stati oneri finanziari, mentre gli stessi sono presenti per il 2014, nella

determinazione

dell’ammontare

deducibile

non

è

possibile

computare il saldo 2013 versato nel 2014, ma solo gli acconti versati per il 2014. Con l’art. 2, D.L. n. 201/2011, è divenuto possibile dedurre dal reddito d’impresa/lavoro autonomo l’IRAP riferita alla quota imponibile del costo del personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni ex art. 11, commi 1, lett. a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 e 4-octies (quest’ultima dal 2015), D.Lgs. n. 446/97. Pertanto, oltre alla deduzione di cui al D.L. n. 185/2008, è possibile dedurre DEDUCIBILITÀ DELL’IRAP RIFERITA AL COSTO DEL LAVORO EX ART. 2, D.L. N. 201/2011

dal reddito d’impresa/lavoro autonomo, una quota dell’IRAP pagata (vale il principio di cassa ex art. 99, TUIR) corrispondente al costo del lavoro indeducibile ai fini IRAP. Per quanto riguarda i periodi d’imposta 2007-2011, i contribuenti possono presentare apposita istanza di rimborso, utilizzando esclusivamente l’apposito

modello

approvato

dall’Agenzia

delle

Entrate

con

Provvedimento 17 dicembre 2012; in particolare, il contribuente ha la possibilità di richiedere il rimborso delle maggiori imposte sui redditi versate (oppure della maggiore eccedenza a credito) dal 28 dicembre 2007. Diversamente, per quanto riguarda il periodo d’imposta 2014 è possibile godere dell’agevolazione in esame indicando direttamente la quota dell’IRAP deducibile nel modello UNICO 2015.

229

 

Capitolo 5 - Esempi di compilazione

5. ESEMPI DI COMPILAZIONE 5.1. Esempio di compilazione del modello (metodo da bilancio) La Buonsonno S.n.c. ha optato per la determinazione della base imponibile secondo il metodo da bilancio di cui all’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997. La società presenta la seguente situazione contabile:

A.1 Ricavi delle vendite e delle prestazioni ………………………………………………..390.931,00 A.2 Variazioni delle rimanenze …………………………………………………………………………………..0,00 A.3 Variazioni dei lavori in corso su ordinazione ……………………………………………………0,00 A.4 Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni…………………………………………….0,00 A.5 Altri ricavi e proventi ……………………………………………………………………………………….9.915,00 TOTALE COMPONENTI POSITIVI …………………………………………………………………….400.846,00

B.6 Costi per materie prime, merci, ecc. ……………………………………………..………..10.715,00 B.7 Costi per servizi ………………………………………………………………………..……..…...137.266,00 B.8 Costi per il godimento di beni di terzi ……………………………………….…..…….20.400,00 B.10.a Ammortamenti delle immobilizzazioni immateriali………………….…..….…………0,00 B.10.b Ammortamenti delle immobilizzazioni materiali ……………………………..20.887,00 B.11 Variazioni delle rimanenze……………………………………………………………………………………..0,00 B.13 Altri accantonamenti…………………………………………………………………………………………………0,00 B.14 Oneri diversi di gestione ………………………………………………………………………………….8.917,00 TOTALE COMPONENTI NEGATIVI ……………………………………………………………………..198.185,00

Inoltre, si tenga conto che: 1. la società ha deciso di adeguarsi ai risultati degli studi di settore per € 1.099; 2. tra gli elementi compresi nella voce A.5, nel conto “Plusvalenze patrimoniali ordinarie”, è presente una plusvalenza di € 8.770 che viene rateizzata ai fini IRPEF in cinque esercizi (€ 1.754 annui); 3. nella voce B.6 è compreso l’importo di € 7.770 relativo al carburante per un’autovettura; 4. i compensi ai collaboratori sono compresi nei costi per servizi ed ammontano ad € 86.692; 5. la quota di ammortamento indeducibile (ai fini IRPEF) riferita all’acquisto di un’autovettura è pari ad € 4.000 (compresa nella voce B.10.b); 231

Esempi di compilazione

  6. nel conto “Imposte e tasse”, compreso nella voce B.14 del Conto Economico, è stata registrata l’IMU per € 3.712 e la TASI per € 500. La società Buonsonno snc presenta nel corso del 2014 la seguente forza lavoro: -

n. 2 dipendenti a tempo indeterminato;

-

n. 1 dipendente a tempo determinato;

-

n. 1 apprendista;

-

n. 1 soggetto disabile assunto a tempo indeterminato.

La società, nel 2014, ha sostenuto i seguenti costi: 1. contributi per assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni (INAIL): € 3.262,00; 2. contributi assistenziali e previdenziali relativi ai 2 dipendenti assunti a tempo indeterminato: € 15.700,00; 3. spese relative all’apprendista e al soggetto disabile : € 12.078,00.   CALCOLO DELLA DEDUZIONE Relativamente a ciascuna categoria di lavoratori, esponiamo, di seguito, le deduzioni previste dalla Legge n. 244/2007, e dalle disposizioni a questa previgenti: Lavoratore

A tempo indeterminato

Deduzioni A

B

(Legge n.

(Ante Legge n.

244/2007)

244/2007)

 € 15.000,00 (€ 7.500,00 x 2)  € 15.700,00

Disabile

€ 4.600,00

Totale deduzioni

€ 35.300,00

INAIL

convenienza

(Cumulabile con A o B)

€ 3.700,00

€ 15.000,00

(€ 1.850,00 x 2)

€ 15.700,00

€ 1.850,00

€ 1.850,00

€ 12.078,00

€ 12.078,00

€ 17.628,00

€ 44.628,00

A tempo determinato Apprendista

Utilizzate per

€ 3.262,00

€ 3.262,00

DETERMINAZIONE BASE IMPONIBILE E CALCOLO DELL’IMPOSTA Come si evince dalla tabella sopra riportata, la società Alfa decide di avvalersi delle deduzioni disposte dalla Legge n. 244/2007 (cd. “cuneo fiscale”), solamente in riferimento ai lavoratori a tempo indeterminato. La deduzione spettante è pari a: € 44.628,00 + € 3.262,00 = € 47.890,00.   232

 

 

  s

Capitolo 5 - Esempi di compilazione

Le deduzioni per lavoro dipendente sono così riassumibili: Tipologia deduzione

Num. dipendenti

Importo

Contributi assicurativi INAIL

5

3.262,00

Deduzione forfettaria Contributi previdenziali ed assistenziali

2

15.000,00 15.700,00

Spese per apprendisti, disabili, personale con contratto di formazione e lavoro, addetti alla ricerca e sviluppo

3

12.078,00

Deduzione di 1.850 euro fino a 5 dipendenti

1.850,00

Totale deduzioni spettanti

47.890,00

COMPILAZIONE DEI QUADRI  IP, con la determinazione del valore della produzione netta, secondo il metodo da bilancio (art. 5, D.Lgs. n. 446/1997).

233

Esempi di compilazione

 

Si noti che a rigo IP32 è stata indicata solo l’IMU, in quanto espressamente indeducibile; non è stata riportata la TASI, in quanto tale imposta è deducibile.

  234

 

 

  s

Capitolo 5 - Esempi di compilazione

 IR, con la ripartizione territoriale della base imponibile e la determinazione dell’imposta (a credito).

 IS, con l’esposizione delle deduzioni per il costo del lavoro, dell’indicazione circa l’operatività della società e dell’attività svolta.

235

Esempi di compilazione

 

5.2. Esempio di compilazione del modello (NO OPZIONE metodo da bilancio) Supponiamo ora che la Società Buonsonno s.n.c. sia in contabilità ordinaria ma non abbia optato per la determinazione della base imponibile secondo il metodo da bilancio di cui all’art. 5, D.Lgs. n. 446/1997. Essa determinerà quindi la base imponibile in base all’art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997, con conseguente applicazione delle regole di deducibilità previste dal TUIR. Supponiamo inoltre che la situazione contabile sia la stessa dell’esempio precedente, così come riportato in tabella. Classi

Descrizione

Valori

C.E. A.1

A.2

A.3

contabili Ricavi delle vendite e delle prestazioni Variazioni

in aumento

in diminuzione

390.931,00

Valori IRAP art.5-bis 390.931,00

delle

rimanenze Variazioni dei lavori in corso su ordinazione Incrementi

A.4

Variazioni

di

immobilizzazioni

per

lavori interni A.5

Altri ricavi e proventi

TOTALE COMPONENTI POSITIVI B.6 B.7 B.8

Costi per materie prime, merci, ecc. Costi per servizi (**) Costi per il godimento di beni di terzi Ammortamenti

B.10.a

9.915,00

(*) 8.770,00

2.145,00

399.846,00

8.770,00

391.076,00

6.216,00 (7.770

10.715,00

x 80%)

137.266,00

86.692,00

20.400,00

4.499,00 50.574,00 20.400,00

delle

immobilizzazioni immateriali Ammortamenti

B.10.b

immobilizzazioni

delle 20.887,00

4.000,00

16.887,00

materiali   236

 

 

  s

Capitolo 5 - Esempi di compilazione

Variazioni

B.11

delle

rimanenze

B.13

Altri accantonamenti

B.14

Oneri diversi di gestione (***)

TOTALE

COMPONENTI

NEGATIVI

8.917,00

8.917,00

0,00

198.185,00

105.825,00

92.360,00

TOTALE

299.716,00

(*) Le plusvalenze non hanno rilevanza. (**) Si suppone che i costi per servizi, ad eccezione dei compensi dei collaboratori, siano interamente deducibili. (***) Gli oneri diversi di gestione non sono deducibili; in tali oneri sono comprese l’IMU e la TASI.

Inoltre, si tenga conto che: 1. la società ha deciso di adeguarsi ai risultati degli studi di settore per € 1.099; 2. nel conto “Plusvalenze patrimoniali ordinarie” compreso nella voce A.5, è presente una plusvalenza di € 8.770 che viene rateizzata ai fini IRPEF in cinque esercizi (€ 1.754 annui); 3. nella voce B.6 è compreso l’importo di € 7.770 relativo al carburante per un’autovettura (indeducibile per l’80%); 4. i compensi ai collaboratori sono compresi nei costi per servizi ed ammontano ad € 86.692; 5. nella voce B.10.b è compresa la quota di ammortamento indeducibile (ai fini IRPEF) riferita all’acquisto di un autovettura, pari ad € 4.000; 6. nel conto “Imposte e tasse”, compreso nella voce B.14 del Conto Economico, è stata registrata l’IMU per € 3.712 e la TASI per € 500. CALCOLO DELLA DEDUZIONE Relativamente a ciascuna categoria di lavoratori, esponiamo, di seguito, le deduzioni previste dalla Legge n. 244/2007, e dalle disposizioni a questa previgenti: Lavoratore

A tempo indeterminato A tempo determinato

Deduzioni A

B

Utilizzate per

(Legge n.

(Ante Legge n.

convenienza

244/2007)

244/2007)

 € 15.000,00

(€ 7.500,00 x 2)  € 15.700,00

€ 3.700,00

€ 15.000,00

(€ 1.850,00 x 2)

€ 15.700,00

€ 1.850,00

€ 1.850,00

INAIL (Cumulabile con A o B)

€ 3.262,00

237

Esempi di compilazione

  Apprendista Disabile

€ 4.600,00

Totale deduzioni

€ 35.300,00

€ 12.078,00

€ 12.078,00

€ 17.628,00

€ 44.628,00

€ 3.262,00

DETERMINAZIONE BASE IMPONIBILE E CALCOLO DELL’IMPOSTA Come si evince dalla tabella sopra riportata, la società Alfa decide di avvalersi delle deduzioni disposte dalla Legge n. 244/2007 (cd. “cuneo fiscale”), solamente in riferimento ai lavoratori a tempo indeterminato. La deduzione spettante è pari a: € 44.628,00 + € 3.262,00 = € 47.890,00. Le deduzioni per lavoro dipendente sono così riassumibili:

Tipologia deduzione

Num. dipendenti

Importo

Contributi assicurativi INAIL

5

3.262,00

Deduzione forfettaria

2

Contributi previdenziali ed assistenziali

15.000,00 15.700,00

Spese per apprendisti, disabili, personale con contratto di formazione e lavoro, addetti alla ricerca e sviluppo

3

12.078,00

Deduzione di 1.850 euro fino a 5 dipendenti

1.850,00

Totale deduzioni spettanti

47.890,00

COMPILAZIONE DEI QUADRI  IP, con la determinazione del valore della produzione netta, secondo il metodo a valori fiscali (art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/1997).

  238

 

 

  s

Capitolo 5 - Esempi di compilazione

 IR, con la ripartizione territoriale della base imponibile e la determinazione dell’imposta (a credito).

239

Esempi di compilazione

 

   IS, con l’esposizione delle deduzioni per il costo del lavoro, dell’indicazione circa l’operatività della società e dell’attività svolta.

  240

 

 

  s

Capitolo 6 - Le risposte ai quesiti più ricorrenti



6. LE RISPOSTE AI QUESITI PIÙ RICORRENTI

L'ATTIVITÀ DELLE SOCIETÀ È SEMPRE SOGGETTA ALL’IRAP Sono socia di una Snc che si occupa di intermediazione immobiliare. Il capitale sociale ammonta a 4mila euro. Siamo due soci, e abbiamo una piccola stanza in affitto, dotata di computer e arredi, in uno studio associato. Non abbiamo dipendenti, non abbiamo mezzi intestati alla società, ma solo un'auto e un motorino, in comodato d'uso gratuito. Abbiamo un sito internet e investiamo una piccola parte del nostro capitale in pubblicità. Il mio commercialista sostiene che non siamo esonerati dal pagamento dell'Irap: è corretto? La risposta è affermativa. Infatti, in base all’articolo 2, primo comma, secondo periodo, del D.Lgs. 446/1997, l’attività esercitata dalle società «costituisce in ogni caso presupposto di imposta».

INDEDUCIBILITÀ DELLE PERDITE SU CREDITI Una società commerciale può dedurre, anche ai fini Irap, una perdita su crediti verificatasi a seguito di ammissione a concordato preventivo di un suo cliente? La risposta è negativa. Le perdite su crediti non sono deducibili dalla base imponibile Irap delle imprese commerciali per espressa previsione normativa (si vedano gli articoli 5 e 5-bis del D.Lgs. 446/1997).

LA SOCIETÀ SEMPLICE NON È SOGGETTA A IRAP Una società semplice è stata sciolta con l’assegnazione ai due soci di un immobile ciascuno, a suo tempo costruiti su terreno di proprietà della società. L’assegnazione degli immobili avviene al valore normale. Ai sensi dell’articolo 182, comma 2, del Tuir, la società semplice è soggetta alla determinazione del reddito in sede di liquidazione (come le società di persone) con rendiconto finale? Pertanto, la società semplice dovrà seguire la medesima procedura delle similari società di persone? In caso affermativo, la plusvalenza sarà soggetta a Irap? E ai soci sarà imputata la quota di plusvalenza, soggetta alla tassazione separata con opzione (articolo 17, lettera l, del Tuir)? La società semplice non può svolgere attività commerciale e, pertanto, non è soggetta alle regole di determinazione del reddito stabilite, nella fase di liquidazione, dall’articolo 182 del Tuir. La stessa società non è nemmeno soggetta ad Irap. Le società semplici possono, infatti, conseguire i singoli redditi stabiliti dal Tuir, ovvero redditi fondiari, di 241

Le risposte ai quesiti più ricorrenti

lavoro autonomo, di capitale e diversi, che vanno determinati secondo le regole proprie di ciascuna categoria reddituale, ma non il reddito di impresa. L’assegnazione degli immobili ai soci può determinare l’emersione di una plusvalenza immobiliare in capo alla società, con ripercussioni anche sui soci, se sono verificati i presupposti stabiliti dall’articolo 67, lettera b, del Tuir, ovvero in presenza di immobili posseduti da meno di cinque anni o di aree fabbricabili, indipendentemente dal periodo di possesso per queste ultime.

LA DEDUZIONE IRAP DALL'IRES CON IL PRINCIPIO DI CASSA Nel caso di Irap a saldo 2012, da pagare nell'anno 2013, non pagata, per la quale non si è fruito nel 2013 delle variazioni in diminuzione dal reddito in base alla percentuale delle spese di lavoro sulla base imponibile Irap, queste variazioni in diminuzione possono essere fruite nell'anno d'imposta 2014, visto che l'Irap 2012 a saldo è stata pagata nel 2014 in ravvedimento? La risposta è affermativa. La deduzione di cui all’articolo 2, D.L. 201/2011, introdotta con effetto dal 2012, segue, infatti, il criterio di cassa, e quindi, il contribuente poteva dedurre l’Irap relativa al 2012 nell’anno di versamento, nel caso di specie, il 2014. Come specificato anche nelle istruzioni per la compilazione dell’istanza di rimborso per le annualità pregresse (fino al 2012) - analoghe considerazioni possono essere espresse anche con riferimento alla deduzione a regime - è possibile tenere conto anche dell’Irap versata a seguito di ravvedimento, oltre che per iscrizioni a ruolo di imposte dovute per effetto di riliquidazione della dichiarazione o di attività di accertamento. La quota d’imposta ammessa in deduzione nel 2014, riferita al saldo 2012, andava determinata in base al rapporto percentuale tra il costo del personale e l'Irap dovuta per il medesimo anno 2012.

RIMBORSO IRAP A CHI SEGUE LE REGOLE D'IMPRESA Un'associazione non riconosciuta, che svolge solo attività istituzionale e ha alle proprie dipendenze un disabile (ai sensi della legge 68/1999) con contratto di lavoro a tempo indeterminato e part time, può dedurre dalla base imponibile Irap, determinata con metodo retributivo, il costo di tale dipendente (il suo imponibile previdenziale)? Se sì, come è possibile recuperare l'imposta pagata per mancata deduzione in anni pregressi? La risposta è negativa; la possibilità di recuperare l’Ires/Irpef per mancata deduzione dell’Irap riferita al costo del personale di cui all’articolo 2, comma 1-quater, D.L. 201/2011, spetta a tutti i soggetti, a condizione che determinino la base imponibile Irap secondo la disciplina prevista per le imprese commerciali (istruzioni per la compilazione del modello per l’istanza di rimborso approvato con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate n. 2012/140973 del 17 dicembre 2012). 242

Capitolo 6 - Le risposte ai quesiti più ricorrenti



LA DISCIPLINA DELLE CFC NON RIGUARDA L'IRAP Una controllante italiana, trovandosi nella situazione di cui all'articolo 167, comma 8bis, Testo unico, e dovendo quindi dichiarare il reddito della controllata lussemburghese, dovrà assoggettare tale reddito in Italia, sia a Ires, che a Irap? Il dubbio mi viene per l'Irap, non trovando alcuna indicazione in tal senso né sui modelli, né nelle istruzioni. La disciplina delle imprese estere controllate (cosiddette Cfc: controlled foreign company) contenuta nell’articolo 167 del Tuir si applica solo ai fini delle imposte dirette e non all’Irap.

«PALETTI» ESTESI AI PICCOLI IMPRENDITORI Sono un agente di commercio con ditta individuale, operante nel settore della sanità, senza dipendenti e con un piccolo ufficio nella sede di residenza, con personal computer, telefono e auto a carico: oltre a percepire provvigioni, talvolta opero come distributore di beni, con relativa iscrizione alla Camera di commercio. Avrei diritto al rimborso Irap per l'intera attività oppure, operando anche come rivenditore, perderei il diritto al rimborso stesso? L’insorgenza del presupposto impositivo dipende dalla sussistenza o meno dell’autonoma organizzazione, da verificare anche in relazione all’attività di rivendita. La questione dell’autonoma organizzazione ai fini della debenza del tributo (articolo 2, Decreto Legislativo 446/1997) non riguarda, infatti, soltanto i professionisti e le imprese ausiliarie del commercio (agenti di commercio eccetera), ma anche i piccoli imprenditori che, come gli altri, possono considerarsi esclusi dal tributo quando impieghino beni strumentali non eccedenti quelli indispensabili per l’esercizio dell’attività e non si avvalgano di lavoro altrui, se non in modo occasionale (così Corte di Cassazione, sentenze 21122, 21123 e 21124 del 13 ottobre 2010, sebbene relative alle posizioni di un coltivatore diretto, un tassista e un piccolo trasportatore).

PLUSVALENZA DA CESSIONE DI AZIENDA: NIENTE IRAP Ho ceduto la mia tabaccheria, tramite atto notarile stipulato a maggio 2014, con un valore di avviamento commerciale di 33.000 euro. È vero che tale valore non è soggetto a tassazione Irap, ma fa parte del reddito d'impresa e, quindi, è soggetto a contribuzione Inps a percentuale?

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Le risposte ai quesiti più ricorrenti

La plusvalenza derivante dalla cessione d'azienda, alla cui formazione concorre anche l'avviamento, non assume rilevanza ai fini della quantificazione della base imponibile Irap (Circolare 27/E/2009, punto 1.2). In ambito previdenziale, il calcolo dei contributi dovuti dall'imprenditore va effettuato sul totale dei redditi d'impresa conseguiti (Circolare Inps 90 del 27 giugno 2012), nei quali inevitabilmente va ricompresa la plusvalenza.

IL CONTRIBUENTE EX MINIMO È ESCLUSO DALL'IRAP Svolgo attività di promotore finanziario. Fino al 31 dicembre 2012, avendo i requisiti previsti dalla Legge 244/2007, ho scelto come regime contabile quello dei minimi; dal 1°gennaio 2013, causa l'età superore a 35 anni, pur avendo tutti gli altri requisiti dei minimi, sono stato costretto ad aderire al regime "semplificato". Leggendo l'approfondimento dell'Esperto risponde del 14 ottobre 2014, («Fisco, adempimenti leggeri per chi esce dai minimi»), credo di aver capito che, mantenendo i requisiti dei ricavi inferiori a 30.000 euro e gli acquisti di beni strumentali inferiori a 15.000 euro, senza eseguire operazioni export, in assenza di dipendenti o collaboratori, il tributo Irap non sia dovuto. Vorrei sapere se è così. L’interpretazione fornita è corretta. I contribuenti che sono stati costretti ad uscire dal regime dei minimi e si avvalgono del regime cosiddetto degli ex minimi (articolo 27, comma 3 del D.L. n. 98/2011) sono esclusi dall’Irap a seguito dell’espressa previsione normativa. La previsione è contenuta nel punto 5 del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 22 dicembre 2011. L’esclusione riguarda sia la presentazione della dichiarazione annuale Irap, sia il relativo versamento, che non è mai dovuto.

IL MEDICO CONVENZIONATO NON DEVE VERSARE L'IRAP Un medico oculista in contabilità semplificata (codice 86.22.09) svolge, come sua unica attività, quella di sostituto specialista ambulatoriale, convenzionato presso gli ambulatori delle Usl, senza avere uno studio proprio. È tenuto a compilare lo studio di settore? È soggetto all'Irap? Assunto che l’attività svolta è quella contrassegnata con il codice 86.22.09 - Altri studi medici specialistici e poliambulatori, il lettore è soggetto allo studio di settore Ug57u, evoluzione dello studio di settore Tg57u. Per quanto riguarda l’assoggettamento ad Irap dei medici convenzionati, si rinvia alla Circolare 28/E del 28 maggio 2010 ove si afferma, tenuto conto dell’orientamento della giurisprudenza di legittimità, l’esclusione dal tributo, ex articolo 2, Decreto 446/1997, del medico di medicina generale convenzionato, nell’assunto che lo studio e le attrezzature previste in convenzione 244

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possono essere considerate il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività da parte del medico, mentre l’esistenza dell’autonoma organizzazione è configurabile, ex adverso, in presenza di elementi che superano lo standard previsto dalla convenzione e che devono essere, pertanto, valutati volta per volta.

CRITERI DI RIPARTIZIONE SU BASE REGIONALE La società Alfa, che esercita attività di pulizia in vari stabilimenti di proprietà di terzi, che si trovano in regioni diverse, deve ripartire il valore della produzione su base regionale? La ripartizione del valore della produzione su base regionale va fatta se il personale (contratti di lavoro dipendente, collaboratori a progetto, contratti di associazione in partecipazione) della società risulta addetto con continuità, per un periodo di almeno tre mesi, in stabilimenti situati in regioni diverse da quelle in cui il contribuente ha il proprio domicilio fiscale (articolo 4, comma 2, del D.Lgs. 446/1997). La base imponibile attribuibile a una regione si ottiene moltiplicando la base imponibile complessiva con il rapporto tra le retribuzioni attribuibili a quella regione e l’ammontare complessivo delle retribuzioni. Le retribuzioni non attribuibili ad alcuna regione sono di competenza della regione in cui il contribuente ha il proprio domicilio fiscale.

CONTA IL TERRITORIO IN CUI AVVIENE LA PRODUZIONE Un professionista cambia residenza il 10 gennaio 20134 trasferendosi dalla Lombardia alla Liguria. L'Irap 2013 la versa alla Lombardia, ma a quale delle due Regioni deve versare gli acconti 2014? L’Irap è dovuta alla Regione nel cui territorio il valore della produzione netta è realizzato. A stabilirlo è l’articolo 15 del D.Lgs. 446/1997. Di conseguenza, il lettore verserà gli acconti alla Regione Lombardia, tenendo, altresì, conto che se l’attività è esercitata nel territorio di più Regioni, il tributo va ripartito tra le varie Regioni, in base ai criteri previsti dall’articolo 4, comma 2, del medesimo decreto Irap.

BENI MERCE: L'AUTOCONSUMO NON SFUGGE ALLA TASSAZIONE In seguito ad autoconsumo/estromissione di immobili qualificati quali “cespiti”, utilizzati da un'impresa edile individuale per l’esercizio dell’attività, nonché di altri immobili “beni merce”, l’eventuale plusvalenza dei primi e il valore dei secondi sono soggetti ad Irap? 245

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Le plusvalenze relative ai beni strumentali delle imprese individuali, che non abbiano optato per la determinazione della base imponibile Irap secondo le regole proprie delle società di capitali, non concorrono alla formazione del valore della produzione netta ai fini Irap, in quanto non sono menzionate nell’articolo 5-bis, D.Lgs. 446/1997 (si veda anche circolare n. 60/E del 28 ottobre 2008). Le stesse ditte individuali devono, invece, includere nella base imponibile Irap i ricavi conseguenti all’estromissione di immobili costituenti beni merce per via del richiamo all’articolo 85, Tuir.

LA MONOCOMMITTENZA TRA I FATTORI DI ESCLUSIONE Sono un libero professionista che collabora con uno studio professionale (monocommittenza, anche se due sono le società), presso il quale ho anche una postazione lavorativa fissa. Sono esonerato dall’Irap? La risposta è positiva. Il lettore è escluso dall’Irap per carenza del presupposto impositivo, in quanto libero professionista che svolge l’attività in una situazione di sostanziale

monocommittenza,

con

scarsi

beni

strumentali

e

senza

dipendenti/collaboratori (articolo 2 del D.Lgs. 446/1997).

INDEDUCIBILI LE COMMISSIONI DI DISPONIBILITÀ FONDI Come devono essere classificate le commissioni disponibilità fondi che le banche applicano dal 2009: devono essere considerate commissioni bancarie e quindi deducibili ai fini Irap, oppure devono essere considerate come interessi passivi, con la conseguente indeducibilità Irap e il conteggio per la deducibilità Ires in percentuale al ROL? Escluderei la possibilità di considerare deducibili ai fini Irap le commissioni disponibilità fondi applicate dalle banche, in ragione della loro sostanziale assimilazione agli interessi passivi e della medesima classificazione in bilancio alla Voce "C17 Interessi passivi e altri oneri finanziari” (documento interpretativo numero 1 del principio contabile numero 12, redatto dall’OIC).Inoltre, ritengo che questi oneri rilevino altresì ai fini della disciplina del ROL, di cui all’articolo 96, Tuir, posto che la stessa riguarda sia gli interessi passivi sia gli oneri assimilati.

DIFFICILE PER IL CHIRURGO SEPARARE I COMPENSI Un medico specialista esercita l'attività (prevalentemente chirurgica) presso una struttura medica gestita da una società, che gli mette a disposizione contrattualmente 246

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sala operatoria e quanto connesso, oltreché nel suo studio privato. È possibile ottenere l'esclusione del tributo Irap per carenza del presupposto impositivo limitatamente alla prima situazione, essendo possibile la netta separazione sia dei proventi che delle spese? Secondo l'agenzia delle Entrate, l'Irap è dovuta indistintamente su tutti i redditi, non essendo possibile scindere i redditi prodotti nelle due strutture. La questione della separazione dei compensi professionali non è definita, e se il lettore avesse intenzione di portare avanti la sua posizione dovrebbe mettere in conto un contenzioso dall’esito incerto. L’Amministrazione Finanziaria, infatti, nella Risoluzione 78/E del 25 marzo 2009 (relativa ad un dottore commercialista svolgente anche l’attività di sindaco di società, senza avvalersi della struttura organizzativa propria dello studio professionale) ha affermato che la sussistenza o meno dei presupposti per l’applicazione dell’Irap va verificata in relazione al complesso dell’attività svolta dal professionista, non risultando possibile considerare isolatamente le diverse categorie di compensi e verificare l’esistenza dei requisiti per l’imposizione Irap (prima fra tutti l’organizzazione) separatamente per ognuna delle predette categorie. Parrebbe, invece, di contrario avviso la Corte di cassazione (ordinanza 15803 del 19 luglio 2012) in un caso in cui il contribuente (dottore commercialista) non aveva evidenziato la parte di compenso netto riferibile all’attività di sindaco né aveva fornito la prova dell’inesistenza del requisito dell’autonoma organizzazione.

DICHIARAZIONI TARDIVE E RECUPERO DEI CREDITI La mia dipendente ha trasmesso il modello Irap 2009, per l'anno 2008, congiuntamente al modello Unico. Dal 2009 è obbligatorio procedere a una trasmissione separata. Tutti i crediti relativi alle dichiarazioni mi sono stati disconosciuti. Successivamente ho di nuovo trasmesso i modelli. Posso ottenere i rimborsi dei crediti disconosciuti? La risposta è positiva. Si può ottenere il rimborso tramite istanza ex articolo 38 del D.P.R. 602/1973, dimostrando all’ufficio di avere diritto al rimborso. Sulla questione dei crediti emergenti da dichiarazioni annuali omesse (o tardive, cioè oltre i termini), nella Risoluzione 74/E/2007, sebbene con riferimento all’Iva, è stato specificato che il diritto alla detrazione è ammesso purché l’esistenza del credito sia accertata dall'ufficio, a seguito dell’attività di controllo dell'annualità per la quale la dichiarazione è stata omessa. La situazione si è però complicata a seguito della Circolare 34/E del 6 agosto 2012. Secondo l'Agenzia delle Entrate, l'ufficio non ha alcun obbligo di eseguire l'accertamento per consentire al contribuente il recupero del proprio credito. Con queste affermazioni, il Fisco "abbandona" i due più importanti strumenti per fare pace con il contribuente, l'autotutela e il concordato. Per le Entrate, il contribuente che si "dimentica" di presentare i conti annuali dell'Iva, dell'Irap o dei 247

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redditi deve pagare l'importo dei crediti, più sanzioni, interessi e compensi di riscossione, e solo dopo potrà chiedere il rimborso. Sempre secondo l'Agenzia, non è utilizzabile in detrazione dei debiti d'imposta della dichiarazione successiva il credito Iva (così come quello delle altre imposte), pur spettante al contribuente, se la relativa dichiarazione annuale non è stata presentata, o è stata presentata dopo 90 giorni dalla scadenza e, perciò, è considerata omessa. Il contribuente, che "dimentica" di inviare una dichiarazione annuale, anche se con rilevanti crediti, deve iniziare il contenzioso, se vuole avere riconosciuto il diritto al rimborso del credito. In pratica, tra i tempi del contenzioso e la cronica difficoltà degli uffici a eseguire i rimborsi, il contribuente, dopo avere pagato le imposte, le sanzioni, gli interessi e i compensi di riscossione, potrebbe ricevere il rimborso dopo 10 anni. Chi non presenta una dichiarazione annuale commette un grave errore, con il rischio di subire pesanti sanzioni, ma è ancora più grave se la dichiarazione omessa (ed è tale anche quella presentata dopo 90 giorni dalla scadenza) è con crediti Iva, Irpef, Irap o Ires, perché si può anche rischiare il fallimento, soprattutto se i crediti sono di ammontare rilevante. I tempi per il riconoscimento del credito che risulta da una dichiarazione omessa possono essere ridotti solo a seguito di accordo con la mediazione, per le liti di valore non superiore a 20mila euro, o a seguito di conciliazione, per le liti di valore superiore a 20mila euro. In questo caso, il contribuente potrà scomputare, dalla somma originariamente chiesta, le imposte detraibili, con le sanzioni riducibili al 40 per cento. Resta fermo che il contribuente deve riconoscere al Fisco la legittimità delle sanzioni e degli interessi. Per contro, sul credito che emerge in fase di mediazione o di conciliazione non saranno riconosciuti interessi a favore del contribuente. Nelle situazioni come quella rappresentata dal lettore vengono in rilievo interessi contrapposti: quello del contribuente, che ha diritto a una celere restituzione dell’eccedenza versata, anche in relazione al più generale principio di capacità contributiva; e quello dell’Amministrazione all’effettuazione dei controlli, volti all’accertamento dell’esistenza del credito per l’annualità per la quale la dichiarazione è stata omessa.

TERMINI DELLA DICHIARAZIONE PER LA SOCIETÀ LIQUIDATA Una società di persone è stata in liquidazione per gli esercizi 2011-2013. Al 30 settembre 2014 è stata chiusa la liquidazione e la società si è sciolta. Alla luce del Decreto Semplificazioni, quali sono i termini per la presentazione della dichiarazione dei redditi e del pagamento delle imposte società–soci? Il lettore deve applicare la previgente disciplina, con obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi entro il nono mese successivo (giugno 2015) e versamento delle imposte entro il 16 giugno 2015. Le nuove disposizioni stabilite dall’articolo 17 del D.Lgs. 21 novembre 2014, n. 175 (Decreto Semplificazioni 2014) in merito alla razionalizzazione delle modalità di presentazione e dei termini di versamento nelle ipotesi di operazioni 248

Capitolo 6 - Le risposte ai quesiti più ricorrenti

straordinarie poste in essere da società di persone si applicano alle operazioni poste in essere a partire dall’entrata in vigore del Decreto citato (13 dicembre 2014). Il D.Lgs. 175/2014 ha stabilito che il temine di versamento del saldo dovuto con riferimento alla dichiarazione dei redditi e a quella dell’Irap per le società di persone interessate da operazioni straordinarie (liquidazione, trasformazione, fusione e di scissione) è il giorno 16 del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della dichiarazione.

LA PLUSVALENZA IN CASO DI CESSIONE DI UN IMMOBILE Una Srl iscrive tra le immobilizzazioni materiali un immobile strumentale per 100.000 euro, completamente ammortizzato. Ai fini Ires e Irap sono stati dedotti ammortamenti per 80.000 euro, mentre i restanti 20.000 euro, in quanto imputabili all'area sottostante, non sono stati dedotti. Ipotizzando la cessione del bene a 150.000 euro, e l'iscrizione della plusvalenza nella voce A5 del Conto economico, è pacifico che ai fini Ires essa sia rilevante per 130.000 euro. Ai fini Irap, invece, la plusvalenza rileva per 150.000 o per 130.000 euro? Posto che l’ammortamento civilistico del terreno sia avvenuto nel rispetto di quanto prescritto dai principi contabili, e tenuto altresì conto della posizione assunta dall’Agenzia delle Entrate con la Circolare 36/E/2009, sullo scorporo forfettario del valore del terreno ex D.L. 223/2006, anche ai fini del tributo regionale, la plusvalenza ai fini Irap dovrebbe venire determinata nella stessa misura di quella Ires, e cioè, nel caso specifico, in 130.000 euro. La soluzione sarebbe anche coerente con il comportamento concretamente adottato dal contribuente, che ha recuperato in aumento l’importo di 20.000 euro imputabile al terreno, anche ai fini Irap. La questione, tuttavia, è molto più complessa e meriterebbe di essere approfondita in ragione dell’applicazione del principio di diretta derivazione della base imponibile Irap dal bilancio, attuato con la Finanziaria 2008, Legge 244/2007, e di cui l’Amministrazione non sembra avere tenuto conto nella citata Circolare 36/E del 2009. In questo senso parrebbe anche esprimersi Assonime nella Circolare 34 del 2009, ove si afferma che la riforma dell’Irap contenuta nella Finanziaria 2008 dovrebbe disattivare ai fini Irap l’applicazione delle regole contenute nel D.L. 223/2006.

DAL 2015 COSTO DEL LAVORO DEDUCIBILE DALLA BASE IRAP Vorrei sapere, dopo il varo della Legge di Stabilità, se è stato introdotto il taglio del cuneo fiscale per i dipendenti il cui guadagno non superi i 24.000 euro lordi.

La risposta è positiva. A decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014, e quindi, dal 1° gennaio 2015, per i contribuenti con periodo 249

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d’imposta coincidente con l’anno solare, il costo del lavoro diventa integralmente deducibile dalla base imponibile Irap. La nuova disposizione, che riguarda tutti i dipendenti assunti con contratto di lavoro a tempo indeterminato, è stata introdotta dall’articolo 1, comma 20, Legge 190 del 23 dicembre 2014 (Legge di Stabilità 2015).

RIDUZIONE DEL CUNEO FISCALE VALIDA PURE PER IL CONIUGE La titolare di una ditta individuale ha alle proprie dipendenze, quale impiegato, il marito. La retribuzione del medesimo verrà considerata, ai fini del reddito, costo indeducibile ai sensi dell’articolo 60 del D.P.R. 917/1986; al contrario, i contributi previdenziali verranno normalmente dedotti. L'intero costo verrà, inoltre, considerato indeducibile ai fini Irap. Ai fini del calcolo Irap, sono applicabili entrambe le deduzioni previste dalla normativa, e cioè la deduzione forfettaria e quella relativa ai contributi previdenziali, oppure, nel caso in esame, si può considerare deducibile solo la deduzione relativa ai contributi previdenziali? Le agevolazioni per la riduzione del cuneo fiscale di cui ai numeri 2 e 4, lettera a, comma primo, dell'articolo 11 del D.Lgs. 446/1997, sono, rispettivamente: - la deduzione forfettaria su base annua di 7.500 euro per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato impiegato nel periodo di imposta, aumentata a 13.500 euro per i lavoratori di sesso femminile nonché per quelli di età inferiore ai 35 anni; - la deduzione dei contributi assistenziali e previdenziali relativi ai dipendenti a tempo indeterminato. Esse competono ai soggetti di cui all'articolo 3, comma 1, lettere da a ad e, del medesimo Decreto Irap 446/1997. Di conseguenza, nel rispetto delle condizioni di legge, si ritiene che possa beneficiarne anche l’imprenditore individuale con il coniuge alle proprie dipendenze.

NON DEDUCIBILE IL COMPENSO AI SINDACI SENZA PARTITA IVA Un soggetto, iscritto all'albo dei dottori commercialisti e al registro dei revisori, è dipendente di una Srl e svolge l'incarico di sindaco per una Spa. Non essendo titolare di partita Iva, il compenso per l'incarico di sindaco nella Spa gli viene erogato attraverso cedolino e il relativo reddito, sulla base dell'inquadramento come co.co.co. contratto di collaborazione coordinata e continuativa assimilato a lavoro dipendente, e viene attestato attraverso CU. Si chiede di sapere se, anche alla luce della Circolare 105/E del 12 dicembre 2001, essendo l'attività di sindaco svolta da un dottore commercialista, ancorché privo di partita Iva, tale compenso è deducibile dalla Spa ai fini dell'Irap. La risposta è negativa. I compensi per attività di amministratore, sindaco e revisore di società ed enti, quando essi siano qualificati di collaborazione coordinata e

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Capitolo 6 - Le risposte ai quesiti più ricorrenti

continuativa, non sono deducibili dalla base imponibile Irap (articolo 5, D.Lgs. 446/1997). Come viene specificato nella Circolare 105/E del 12 dicembre 2001, infatti, la deduzione di questi costi in capo al soggetto erogante può avvenire nella diversa ipotesi in cui tali compensi rientrano fra quelli di lavoro autonomo del percettore.

LE REGOLE DI BILANCIO SI RINNOVANO TACITAMENTE Una Sas in contabilità ordinaria ha optato ai fini Irap per la determinazione del valore della produzione sulla base del bilancio nel 2008, quindi per il triennio 2008-2010. Non avendola revocata, tale opzione si è rinnovata per l'ulteriore triennio 2011-2013. A febbraio 2014 non è stata ripresentata l'opzione ritenendolo un rinnovo automatico. È corretto? Può continuare a calcolare il valore della produzione Irap sulla base dei dati di bilancio oppure, non avendo rinnovato l'opzione entro il 3 marzo 2014, deve compilare la sezione 1 della dichiarazione Irap società commerciali (articolo 5-bis, D.Lgs. 446/97)? La risposta è affermativa. La disposizione in esame (comma 2, articolo 5-bis, D.Lgs. 446/1997), prevede un rinnovo tacito triennale, e quindi, in mancanza di una comunicazione contraria, è corretto continuare ad applicare il regime per il quale è stata fatta l'opzione.

AUTOTRASPORTO E RIDUZIONE DEGLI ONERI Gli importi percepiti dagli autotrasportatori a titolo di riduzione dell'aliquota di accisa sul gasolio per autotrazione (importi usati in compensazione con modello F24) sono imponibili ai fini Irpef, Ires e Irap? L’articolo 2 del D.P.R. 9 giugno 2000, n. 277, prevede che il credito di imposta (per la riduzione degli oneri gravanti sugli esercenti attività di autotrasporto merci per fronteggiare gli incrementi dell'aliquota di accisa sul gasolio per autotrazione) non concorre alla formazione del reddito imponibile Irpef/Ires, mentre, in mancanza di un’esplicita previsione normativa, concorre alla formazione della base imponibile Irap.

IL CREDITO NON PIÙ ESISTENTE È SOPRAVVENIENZA PASSIVA La società per cui lavoro opera per conto degli enti locali. Nel corso di un controllo in bilancio dei crediti verso clienti vantati dalla stessa è emerso che di una fattura attiva del 2003 di modico valore, tassata solo ai fini Ires e Irap, non è stato registrato l'incasso. Oggi in bilancio risulta un credito che non esiste. Desidererei sapere qual è la scrittura contabile per stornare il credito e quali sono le conseguenze fiscali ai fini Ires e Irap. 251

Le risposte ai quesiti più ricorrenti

La persistenza del credito in bilancio risulta nonostante l’incasso derivi da un errore di registrazione, in quanto, all’atto della percezione delle somme, non è stata abbinata la relativa partita creditoria. Di conseguenza, come previsto dal principio contabile 29 relativo alle correzioni di errori, e nel presupposto che l’errore indicato sia da considerare non determinante, la correzione dell’errore deve avvenire nell’esercizio stesso in cui essi viene scoperto, attraverso la rettifica della posta patrimoniale che a suo tempo fu interessata dall’errore, con contropartita alla voce “proventi ed oneri straordinari - componenti di reddito relativi ad esercizi precedenti”. Il principio contabile 29 definisce errori determinanti quegli errori che hanno un effetto talmente rilevante sui bilanci su cui essi sono stati commessi che i bilanci medesimi non possano più essere considerati attendibili. Dal punto di vista fiscale il relativo componente negativo rappresenta una sopravvenienza passiva non deducibile, ai sensi dell’articolo 101 del Tuir, e la stessa non rileva, inoltre, ai fini della determinazione dell’Irap.

L'INDENNITÀ DI MATERNITÀ IN QUADRO RH «AGGIUNTIVO» Nel caso in cui l'indennità di maternità sia stata percepita da una socia di associazione professionale, è corretto indicare tale indennità in un quadro RH aggiuntivo rispetto a quello derivante dall'associazione, nominando sempre l'associazione professionale come fonte di provenienza del reddito? Ed è corretto non assoggettare tale somma a Irap, dato che si tratta di un reddito percepito solo da una degli associati? L’indennità di maternità erogata dall’ente previdenziale costituisce reddito della medesima natura di quello sostituito (articolo 6 del Tuir). Nell’ipotesi in cui quest’ultimo riguardi la socia di un’associazione professionale, andrà dichiarato in un quadro RH (istruzioni al pertinente modello) "aggiuntivo", scomputando la ritenuta alla fonte, eventualmente effettuata da parte dell’ente, secondo le regole ordinarie (Circolare Ministero delle Finanze 189/1999). Si ritiene che l’importo percepito a tale titolo - non transitando nella sfera dell’associazione (in caso contrario, verrebbe impropriamente attribuito anche agli altri associati) - non vada assoggettato neppure a Irap; a questo scopo si ritiene, altresì, opportuno che venga "adattata" la modulistica trascrivendo, fra l’altro, nella colonna 1 del quadro citato il codice fiscale del soggetto che eroga l’indennità.

DICHIARAZIONE INTEGRATIVA NELL'ARCO DI 90 GIORNI Una Srl, in liquidazione nel periodo 1° agosto-11 settembre 2012, ha presentato le dichiarazioni Ires e Irap (scadenza 30 giugno 2014) utilizzando il modello Unico 2014 anziché Unico 2012. La dichiarazione, presentata su modello non conforme, deve considerarsi non valida? Conviene presentare le dichiarazioni entro 90 giorni a mezzo modello Unico 2013, fruendo del ravvedimento operoso? Potete indicarmi l'entità della sanzione e il relativo codice da utilizzare? 252

Capitolo 6 - Le risposte ai quesiti più ricorrenti

La risposta al primo quesito è affermativa. In base al comma 1, articolo 1, del D.P.R. 322/1998, nell'evenienza di periodo d'imposta non coincidente con l'anno solare, i soggetti Ires utilizzano, per le dichiarazione dei redditi e Irap, la modulistica relativa al periodo d'imposta dell'anno precedente. Nel caso specifico, pertanto, la dichiarazione integrativa, se presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine normativamente previsto, è considerata valida ancorché tardiva (comma 7, articolo 2, del D.P.R. 322/1998). L'adempimento dichiarativo così effettuato comporta l'applicazione di una sanzione ridotta di 25 euro (lettera c, comma 1, dell'articolo 13 del D.Lgs. 472/1997) per ogni dichiarazione presentata, pari a un decimo del minimo con troncamento dei decimali (1/10 di 258 e, infatti, 25 euro, con troncamento dei decimali) di quella ordinariamente prevista dall'articolo 1 del D.Lgs. 471/1997. Per il versamento della somma in questione, il codice tributo da utilizzare nella redazione del modello F24 è 8911.

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